Darbības ar dokumentu
Satversmes tiesas spriedums
Par Uzņēmumu ienākuma nodokļa likuma 4.1 panta pirmās, otrās un ceturtās daļas, 17. panta 7.1 daļas un pārejas noteikumu 52. punkta atbilstību Latvijas Republikas Satversmes 91. panta pirmajam teikumam un 105. panta pirmajam un trešajam teikumam
Spriedums
Latvijas Republikas vārdā
Rīgā 2025. gada 28. martā
lietā Nr. 2024-04-01
Satversmes tiesa šādā sastāvā: tiesas sēdes priekšsēdētāja Irēna Kucina, tiesneši Anita Rodiņa, Jānis Neimanis, Jautrīte Briede, Veronika Krūmiņa, Mārtiņš Mits un Juris Juriss,
pēc SIA "Finanza", AS "DelfinGroup", SIA ViziaFinance, AS "West Kredit" un sabiedrības ar ierobežotu atbildību "VIA SMS" konstitucionālajām sūdzībām,
pamatojoties uz Latvijas Republikas Satversmes 85. pantu un Satversmes tiesas likuma 16. panta 1. punktu, 17. panta pirmās daļas 11. punktu, kā arī 19.2 un 28.1 pantu,
rakstveida procesā 2025. gada 26. februāra tiesas sēdē izskatīja lietu
"Par Uzņēmumu ienākuma nodokļa likuma 4.1 panta pirmās, otrās un ceturtās daļas, 17. panta 7.1 daļas un pārejas noteikumu 52. punkta atbilstību Latvijas Republikas Satversmes 91. panta pirmajam teikumam un 105. panta pirmajam un trešajam teikumam".
Konstatējošā daļa
1. Saeima 2017. gada 28. jūlijā pieņēma Uzņēmumu ienākuma nodokļa likumu (turpmāk arī - Nodokļa likums), kas stājās spēkā 2018. gada 1. janvārī.
Ar 2023. gada 7. decembra grozījumiem Nodokļa likumā, kuri stājās spēkā 2024. gada 1. janvārī, (turpmāk - Likuma grozījumi) likums tika papildināts ar 4.1 pantu, kura pirmā, otrā un ceturtā daļa paredz:
"(1) Neatkarīgi no šā likuma 4. panta otrās daļas 1. punkta noteikumiem kredītiestādes vai patērētāju kreditēšanas pakalpojumu sniedzēji, kuri ir šā likuma 2. panta pirmās daļas 1. punkta "a" apakšpunktā minētie iekšzemes uzņēmumi un 2. panta pirmās daļas 2. punktā minētās pastāvīgās pārstāvniecības, taksācijas gadā veic nodokļa piemaksu.
(2) Šā panta piemērošanai taksācijas gads ir pārskata gads, kurā šā panta pirmajā daļā minētie iekšzemes uzņēmumi Valsts ieņēmumu dienestam iesniedz pirmstaksācijas gada uzņēmuma gada pārskatu vai šā panta pirmajā daļā minētās pastāvīgās pārstāvniecības iesniedz pirmstaksācijas gada peļņas vai zaudējumu aprēķinu, kas sagatavots atbilstoši šā likuma 4. panta divpadsmitajai daļai.
(4) Taksācijas gada nodokļa piemaksas aprēķinā iekļauj šādu informāciju:
1) taksācijas gads, par kuru tiek veikts nodokļa piemaksas aprēķins;
2) pirmstaksācijas gada peļņas vai zaudējumu aprēķina summa pēc nodokļiem;
3) pirmstaksācijas gada peļņas vai zaudējumu aprēķinā norādītā ienākuma daļa, par kuru nodokļa maksātājs turpmāk ir tiesīgs samazināt ar nodokli apliekamajā bāzē iekļauto dividenžu vai dividendēm pielīdzināto izmaksu apmēru;
4) ar nodokli apliekamā summa, kas aprēķināta, no šīs daļas 2. punktā minētās summas atņemot šīs daļas 3. punktā minēto summu;
5) nodokļa piemaksas summa, kas aprēķināta, šīs daļas 4. punktā minētajai summai piemērojot 20 procentu likmi;
6) samaksātā nodokļa summa par taksācijas gadā aprēķināto šā likuma 4. panta otrās daļas 1. punktā minēto ar nodokli apliekamo objektu (izņemot ārkārtas dividendes);
7) budžetā maksājamā nodokļa piemaksas summa, kas aprēķināta, no šīs daļas 5. punktā minētās aprēķinātās summas atņemot šīs daļas 6. punktā minēto aprēķināto summu."
Tāpat ar Likuma grozījumiem Nodokļa likuma 17. pants papildināts ar 7.1 daļu, kas paredz, ka nodokļa maksātājs ir tiesīgs šajā likumā noteiktajā kārtībā aprēķināto nodokli, kas aprēķināts par šā likuma 4. panta otrās daļas 1. punktā (izņemot ārkārtas dividendes) minēto ar nodokli apliekamo objektu, hronoloģiskā secībā samazināt par šā likuma 4.1 pantā noteiktajā kārtībā iepriekš samaksāto nodokļa piemaksu. Savukārt Nodokļa likuma pārejas noteikumi papildināti ar 52. punktu, kas noteic, ka, piemērojot šā likuma 4.1 panta ceturtās daļas 2. punktu, peļņas apmērs, uz kura pamata tiek aprēķināta nodokļa piemaksa, netiek samazināts par ārkārtas dividendēm, kuras atbilstoši šo pārejas noteikumu 9. punktam nodokļa piemērošanai ir pielīdzinātas peļņas daļai, kura gūta līdz 2017. gada 31. decembrim.
2. Satversmes tiesā tika ierosinātas četras lietas par Nodokļa likuma normu, kas regulē nodokļa piemaksu kredītiestādēm un patērētāju kreditēšanas pakalpojumu sniedzējiem, satversmību:
1) pēc SIA "Finanza" pieteikuma tika ierosināta lieta Nr. 2024-04-01 "Par Uzņēmumu ienākuma nodokļa likuma 4.1 panta pirmās daļas atbilstību Latvijas Republikas Satversmes 91. panta pirmajam teikumam un 105. panta pirmajam un trešajam teikumam";
2) pēc AS "DelfinGroup" un SIA ViziaFinance pieteikuma tika ierosināta lieta Nr. 2024-13-01 "Par Uzņēmumu ienākuma nodokļa likuma 4.1 panta pirmās, otrās un ceturtās daļas, 17. panta 7.1 daļas un pārejas noteikumu 52. punkta atbilstību Latvijas Republikas Satversmes 91. panta pirmajam teikumam un 105. panta pirmajam un trešajam teikumam";
3) pēc AS "West Kredit" pieteikuma tika ierosināta lieta Nr. 2024-14-01 "Par Uzņēmumu ienākuma nodokļa likuma 4.1 panta pirmās, otrās un ceturtās daļas, 17. panta 7.1 daļas un pārejas noteikumu 52. punkta atbilstību Latvijas Republikas Satversmes 91. panta pirmajam teikumam un 105. panta pirmajam un trešajam teikumam";
4) pēc sabiedrības ar ierobežotu atbildību "VIA SMS" pieteikuma tika ierosināta lieta Nr. 2024-18-01 "Par Uzņēmumu ienākuma nodokļa likuma 4.1 panta pirmās daļas atbilstību Latvijas Republikas Satversmes 91. panta pirmajam teikumam un 105. panta pirmajam un trešajam teikumam".
Saskaņā ar Satversmes tiesas likuma 22. panta sesto daļu šīs lietas tika apvienotas vienā lietā. Apvienotajai lietai Nr. 2024-04-01 piešķirts nosaukums "Par Uzņēmumu ienākuma nodokļa likuma 4.1 panta pirmās, otrās un ceturtās daļas, 17. panta 7.1 daļas un pārejas noteikumu 52. punkta atbilstību Latvijas Republikas Satversmes 91. panta pirmajam teikumam un 105. panta pirmajam un trešajam teikumam".
3. Pieteikumu iesniedzējas - SIA "Finanza", AS "DelfinGroup", SIA ViziaFinance, AS "West Kredit" un sabiedrība ar ierobežotu atbildību "VIA SMS" (turpmāk arī - Pieteikumu iesniedzējas) - uzskata, ka Nodokļa likuma 4.1 panta pirmā, otrā un ceturtā daļa, 17. panta 7.1 daļa un pārejas noteikumu 52. punkts (turpmāk - apstrīdētās normas) neatbilst Latvijas Republikas Satversmes (turpmāk - Satversme) 1. pantam, 91. panta pirmajam teikumam un 105. panta pirmajam un trešajam teikumam.
3.1. SIA "Finanza" ir kapitālsabiedrība, kuras galvenais komercdarbības veids ir kreditēšanas pakalpojumu sniegšana. AS "DelfinGroup" ir finanšu tehnoloģiju uzņēmums, kas piedāvā finanšu un lombardu pakalpojumus. SIA ViziaFinance ir AS "DelfinGroup" meitas komercsabiedrība. Patērētāju kreditēšana veido abu komercsabiedrību galveno finanšu apgrozījuma daļu. Savukārt AS "West Kredit" ir kreditēšanas un hipotekārās kreditēšanas pakalpojumu sniedzēja, bet sabiedrības ar ierobežotu atbildību "VIA SMS" pamatdarbības veids ir patēriņa kreditēšanas pakalpojumu sniegšana privātpersonām. Sabiedrība ar ierobežotu atbildību "VIA SMS" Latvijas tirgū piedāvā trīs dažādus aizdevuma veidus ar fiksētām procentu likmēm. Visām Pieteikumu iesniedzējām ir izsniegta speciālā atļauja (licence) patērētāju kreditēšanas pakalpojumu sniegšanai, un tās ir uzņēmumu ienākuma nodokļa maksātājas.
Līdz 2024. gada 1. janvārim Pieteikumu iesniedzējas veica uzņēmumu ienākuma nodokļa nomaksu peļņas sadales brīdī. Tomēr ar apstrīdētajām normām Pieteikumu iesniedzējām noteikts pienākums taksācijas gadā veikt uzņēmumu ienākuma nodokļa piemaksu 20 procentu apmērā neatkarīgi no tā, vai tiek veikta peļņas sadale dividendēs. Šāds pienākums, kā arī uzņēmumu ienākuma nodokļa piemaksas aprēķināšanas kārtība pārkāpj Satversmes 91. pantā ietverto tiesiskās vienlīdzības principu un nesamērīgi ierobežo Satversmes 105. pantā ietvertās tiesības uz īpašumu.
3.2. Uzņēmumu ienākuma nodokļa piemaksu kredītiestādēm un patērētāju kreditēšanas pakalpojumu sniedzējiem likumdevējs noteica saistībā ar kredītiestāžu paaugstināto peļņu pēc Eiropas Centrālās bankas lēmumiem celt euro naudas tirgus etalona likmi (EURIBOR) (turpmāk - EURIBOR likme). Tomēr patērētāju kreditēšanas pakalpojumu sniedzēji neatrodas tādos pašos apstākļos kā kredītiestādes, jo izsniedz aizdevumus ar fiksētu likmi un tādēļ to ienākumus un peļņu neietekmē EURIBOR likmes izmaiņas. Tāpat būtiski atšķiras kopējie kredītiestāžu un patērētāju kreditēšanas pakalpojumu sniegšanas uzņēmumu peļņas rādītāji un veids, kādā tie finansē savu komercdarbību.
Apstrīdētajās normās noteiktajai vienādajai attieksmei pret atšķirīgos apstākļos esošām personu grupām nav objektīva un saprātīga pamata. Likumdevējs nav ievērojis labas likumdošanas principu, jo apsvērumi par patērētāju kreditēšanas pakalpojumu sniedzēju šķietami augsto peļņu nav balstīti visaptverošā analīzē un datos. Likumdevējs nav apsvēris, kā apstrīdētās normas ietekmēs patērētāju kreditēšanas pakalpojumu sniedzējus, kā arī nav pienācīgi uzklausījis un ņēmis vērā ieinteresēto personu un institūciju viedokļus.
Apstrīdēto normu mērķis ir nodrošināt ieņēmumus valsts budžetā un pašvaldību budžetos no tiem nodokļa maksātājiem, kuru peļņa pieaugusi saistībā ar EURIBOR likmes izmaiņām. Tādēļ nav konstatējams leģitīms mērķis vienādas attieksmes noteikšanai pret kredītiestādēm un patērētāju kreditēšanas pakalpojumu sniedzējiem, kuri aizdevumus izsniedz ar fiksētu procentu likmi. Apstrīdētajās normās paredzētā īpašā nodokļa maksāšanas kārtība nevar tikt pamatota ar atsevišķu nodokļa maksātāju grupu augstajiem peļņas rādītājiem.
Labums, ko no vienādās attieksmes gūst sabiedrība, nav lielāks par patērētāju kreditētājiem nodarīto kaitējumu, jo apstrīdētās normas novedīs pie kredītu nepieejamības un sadārdzināšanās.
AS "DelfinGroup", SIA ViziaFinance, AS "West Kredit" un sabiedrība ar ierobežotu atbildību "VIA SMS" norāda, ka tiesiskās vienlīdzības princips ir pārkāpts arī ar to, ka apstrīdētās normas paredz nepamatoti atšķirīgu attieksmi pret vienādos apstākļos esošām personu grupām - patērētāju kreditēšanas pakalpojumu sniedzējiem un citiem uzņēmumu ienākuma nodokļa maksātājiem, kas nav kredītiestādes. Proti, pārējie uzņēmumu ienākuma nodokļa maksātāji turpinās maksāt nodokli tikai par sadalīto peļņu, bet patērētāju kreditēšanas pakalpojumu sniedzējiem uzņēmumu ienākuma nodokļa piemaksa ir jāveic no pirmstaksācijas gadā gūtās peļņas neatkarīgi no tā, vai peļņa tiek sadalīta. Šādai nevienlīdzīgai attieksmei trūkst objektīva un saprātīga pamata.
3.3. Ar apstrīdētajām normām noteiktā uzņēmumu ienākuma nodokļa maksāšanas un aprēķināšanas kārtība nesamērīgi ierobežo Pieteikumu iesniedzēju tiesības uz īpašumu.
Apstrīdētās normas paredz, ka patērētāju kreditēšanas pakalpojumu sniedzēji veic uzņēmumu ienākuma nodokļa piemaksu par pārskata gadā gūto peļņu neatkarīgi no tā, vai konkrēto nodokļa maksātāju ir vai nav ietekmējis EURIBOR likmes kāpums. Pieteikumu iesniedzēju galvenais investīciju avots ir no kredītiestādēm aizņemtais kapitāls. Lai veiktu uzņēmumu ienākuma nodokļa piemaksu, Pieteikumu iesniedzējām būs nepieciešams piesaistīt papildu līdzekļus aizņēmumu veidā. Apstrīdētās normas mazina Pieteikumu iesniedzēju iespējas veikt un attīstīt savu komercdarbību, liedzot veikt ieguldījumus saimnieciskajā darbībā. Tādējādi apstrīdētās normas paredz nesamērīgu nodokļu slogu Pieteikumu iesniedzējām.
Pieteikumu iesniedzēju tiesību uz īpašumu ierobežojums ir noteikts, pārkāpjot labas likumdošanas principu. Apstrīdētās normas ir pieņemtas sasteigtā procesā, neņemot vērā un pēc būtības neizvērtējot šo normu adresātu un citu sabiedrības pārstāvju iebildumus un ierosinājumus par regulējuma izveidi. Labas likumdošanas princips ir pārkāpts arī tādējādi, ka likumdevējs nav pienācīgi izvērtējis likumprojektā paredzēto tiesību normu atbilstību Satversmes 91. un 105. pantam. Turklāt apstrīdētās normas nav balstītas pētījumos par to ietekmi uz valsts budžetu un to adresātiem ilgtermiņā.
Pat ja tiktu pieņemts, ka pamattiesību ierobežojumam ir leģitīms mērķis, likumdevēja izraudzītais līdzeklis nav piemērots šā mērķa sasniegšanai, turklāt pastāv personas pamattiesības mazāk ierobežojoši līdzekļi, kurus likumdevējs nav apsvēris.
4. Institūcija, kas izdevusi apstrīdēto aktu, - Saeima - uzskata, ka apstrīdētās normas atbilst Satversmes 91. panta pirmajam teikumam un 105. panta pirmajam un trešajam teikumam.
2017. gada 28. jūlijā Saeima pieņēma Nodokļa likumu, ar kuru tika ieviesta jauna uzņēmumu ienākuma nodokļa sistēma. Tā paredzēja atlikt uzņēmumu ienākuma nodokļa maksāšanu līdz brīdim, kad uzņēmuma peļņa tiek sadalīta vai citādā veidā novirzīta tādiem izdevumiem, kuri nenodrošina uzņēmuma turpmāku attīstību. Attiecīgo izmaiņu mērķis bija veicināt tautsaimniecības attīstību, stimulējot uzņēmumus lielāku peļņas daļu atstāt uzņēmumā un veicinot investīciju pieaugumu.
No 2023. gada marta līdz augustam valdības koalīciju veidojošo partiju Nodokļu politikas pilnveidošanas koordinēšanas grupa (turpmāk - Nodokļu koordinēšanas grupa) analizēja valsts nodokļu politikas pilnveidošanas iespējas, tostarp attiecībā uz uzņēmumu ienākuma nodokli. Tika vērtētas vairākas iespējamas nodokļu politikas izmaiņas un piedāvāti divi varianti - uzņēmumu ienākuma nodokļa avansa maksājumu ieviešana finanšu sektoram vai virspeļņas solidaritātes iemaksas noteikšana kredītiestādēm un citiem aizdevējiem.
Ministru kabinets izraudzījās pirmo variantu, uzdodot Finanšu ministrijai sagatavot un finanšu ministram iesniegt izskatīšanai Ministru kabinetā likumprojektu "Par valsts budžetu 2024. gadam un budžeta ietvaru 2024., 2025. un 2026. gadam" pavadošo likumprojektu pakotnē tādus grozījumus Nodokļa likumā, kas paredzētu, ka no 2024. gada kredītiestādes un patērētāju kreditēšanas pakalpojumu sniedzēji veic uzņēmumu ienākuma nodokļa piemaksu 20 procentu apmērā no pirmstaksācijas gadā gūtās peļņas. Tāpat ar apstrīdētajām normām tika paredzētas kredītiestāžu un patērētāju kreditēšanas pakalpojumu sniedzēju tiesības ieturēt uzņēmumu ienākuma nodokli peļņas sadales brīdī un maksājamo nodokli samazināt par nodokļa piemaksas apmēru.
4.1. Uzņēmumu ienākuma nodokļa piemaksa ir vienādi attiecināta uz visiem uzņēmumu ienākuma nodokļa maksātājiem, kuru saimnieciskās darbības veids ir darbības ar finanšu līdzekļiem, kuros ietilpst arī nesamaksātais uzņēmumu ienākuma nodoklis. Šis apstāklis vieno kredītiestādes un patērētāju kreditēšanas pakalpojumu sniedzējus un vienlaikus nošķir šīs abas grupas no pārējiem uzņēmumu ienākuma nodokļa maksātājiem.
Kredītiestādēm un patērētāju kreditēšanas pakalpojumu sniedzējiem uzliktais pienākums veikt uzņēmumu ienākuma nodokļa piemaksu ir likumdevēja apzināti izraudzīts pastāvīgs tiesiskais risinājums neatkarīgi no EURIBOR likmes svārstībām. Abas ar apstrīdētajām normām regulētās subjektu grupas atrodas vienādos un salīdzināmos apstākļos, jo tiem ir noteikts viens NACE kods, to saimnieciskās darbības veids ir darbības ar finanšu līdzekļiem un pamatdarbības joma ir kreditēšanas pakalpojumu nodrošināšana fiziskajām personām. Turklāt abu šo personu grupu komercdarbības modelis ir balstīts uz to, ka nesamaksātais uzņēmumu ienākuma nodoklis var tikt izmantots finanšu pakalpojumu sniegšanā. Tāpat tika ņemts vērā tas apstāklis, ka arī patērētāju kreditēšanas pakalpojumu sniedzējiem, kuri izsniedz aizdevumus ar fiksētu procentu likmi, rentabilitātes rādītāji kopumā bija augsti. Jāņem vērā arī tas, ka Nodokļa likums kredītiestādēm un patērētāju kreditēšanas pakalpojumu sniedzējiem jau pirms uzņēmumu ienākuma nodokļa piemaksas ieviešanas paredzēja īpašu statusu, uz tiem attiecinot labvēlīgākas speciālās normas nekā uz pārējiem nodokļa maksātājiem.
Pēc Saeimas ieskata, kredītiestāžu un patērētāju kreditēšanas pakalpojumu sniedzēju kopīgās pazīmes ir komercdarbības modelis, atbilstoši kuram nesamaksātais uzņēmumu ienākuma nodoklis ir nodokļu maksātāju saimnieciskās darbības priekšmets, ko var ieguldīt finanšu pakalpojumu sniegšanā, un abām šīm personu grupām raksturīgi augstie rentabilitātes rādītāji. Tā kā apstrīdētās normas paredz vienādu attieksmi pret vienādos un salīdzināmos apstākļos esošām personu grupām, tiesiskās vienlīdzības princips nav pārkāpts.
Pat ja tiek pieņemts, ka patērētāju kreditēšanas pakalpojumu sniedzēji, kas izsniedz aizdevumus ar fiksētu procentu likmi, atrodas atšķirīgos apstākļos, bet apstrīdētā norma pret tiem un kredītiestādēm paredz vienādu attieksmi, tiesiskās vienlīdzības princips ir ievērots. Apstrīdētās normas tika pieņemtas, uzklausot valsts institūciju un nozares pārstāvjus un vērtējot apstrīdēto normu atbilstību augstāka juridiska spēka tiesību normām, tostarp uzklausot un analizējot iebildumus par apstrīdētajās normās iekļaujamo subjektu loku. Patērētāju kreditēšanas pakalpojumu sniedzēji un kredītiestādes, izsniedzot aizdevumus, tiem piemēro procentu likmes un tādējādi gūst papildu peļņu, pateicoties labvēlīgajai uzņēmumu ienākuma nodokļa sistēmai. Līdz ar to, pēc Saeimas ieskata, likumdevējam ir tiesības savas rīcības brīvības ietvaros noteikt uzņēmumu ienākuma nodokļa piemaksas pienākumu šiem komersantiem.
Apstrīdētajās normās ietvertā atšķirīgā attieksme pret konkrētām nodokļa maksātāju grupām ir vērsta uz saprātīga līdzsvara panākšanu starp esošo uzņēmumu ienākuma nodokļa sistēmu, kas motivē kredītiestādes un patērētāju kreditēšanas pakalpojumu sniedzējus reinvestēt peļņu, un no valsts budžeta pilnīguma principa izrietošo valsts budžeta ieņēmumu prognozējamību, kā arī uzņēmumu ienākuma nodokļa regulāru samaksu. Tātad apstrīdētajās normās ietvertās atšķirīgās attieksmes leģitīmais mērķis ir sabiedrības labklājības aizsardzība un citu cilvēku tiesību aizsardzība.
Nosakot vienādu attieksmi pret atšķirīgos apstākļos esošām personu grupām, ir ievērots samērīguma princips. Apstrīdētās normas nodrošina līdzsvarotu valsts budžeta ieņēmumu prognozējamību, jo paredz regulāru uzņēmumu ienākuma nodokļa piemaksas veikšanu taksācijas gadā. Tādējādi ir iespējams gan plānot, gan izmantot iegūtos līdzekļus valsts budžeta vajadzību apmierināšanai. Nepastāv citi, alternatīvi līdzekļi, kas ļautu sasniegt leģitīmos mērķus tādā pašā kvalitātē. Apstrīdētās normas rada pienākumu ātrāk un regulāri nomaksāt nodokli, kas tāpat tiek ņemts vērā tad, ja tiek sadalīta peļņa. Nav tādu datu, kas apstiprinātu Pieteikumu iesniedzēju apgalvojumus par apstrīdēto normu negatīvu ietekmi uz patērētāju kreditēšanas pakalpojumu sniedzējiem un to izsniedzamo kredītu pieejamību.
Attiecībā uz otru salīdzināmo grupu pāri - citiem uzņēmumu ienākuma nodokļa maksātājiem un patērētāju kreditēšanas pakalpojumu sniedzējiem - Saeima norāda, ka tie atrodas atšķirīgos apstākļos, jo citiem nodokļa maksātājiem finanšu līdzekļi, kuros ietilpst nesamaksātais uzņēmumu ienākuma nodoklis, nav to saimnieciskās darbības priekšmets. Tā kā apstrīdētās normas paredz atšķirīgu attieksmi pret atšķirīgos apstākļos esošām personu grupām, tiesiskās vienlīdzības princips ir ievērots.
4.2. Apstrīdētajās normās noteiktais personas tiesību uz īpašumu ierobežojums ir samērīgs un atbilst Satversmes 105. panta pirmajam un trešajam teikumam.
Atsaucoties uz tiem pašiem argumentiem, kas sniegti, pamatojot apstrīdēto normu atbilstību Satversmes 91. panta pirmajam teikumam, Saeima norāda, ka pamattiesību ierobežojums ir noteikts ar likumu, tam ir leģitīmi mērķi - sabiedrības labklājības aizsardzība un citu cilvēku tiesību aizsardzība - un tas atbilst samērīguma principam. Papildus Saeima uzsver, ka apstrīdēto normu pieņemšanas procesā tika vērtēti arī tajās ietvertā pamattiesību ierobežojuma samērīguma aspekti.
Savukārt Pieteikumu iesniedzēju norādītie alternatīvie līdzekļi nav uzskatāmi par tādiem, ar kuriem pamattiesību ierobežojuma leģitīmos mērķus varētu sasniegt tādā pašā kvalitātē.
5. Pieaicinātā persona - Tieslietu ministrija - uzskata, ka apstrīdētās normas neatbilst Satversmes 91. panta pirmajam teikumam un 105. panta pirmajam un trešajam teikumam.
Tieslietu ministrija piekrīt, ka viena no kredītiestāžu un patērētāju kreditēšanas pakalpojumu sniedzēju pamatdarbības jomām ir kreditēšanas pakalpojumu nodrošināšana fiziskajām personām un ka abu minēto nodokļa maksātāju grupu saimnieciskās darbības veids ir darbības ar finanšu līdzekļiem. Tomēr kredītiestādes un patērētāju kreditēšanas pakalpojumu sniedzēji atrodas atšķirīgos apstākļos, jo atšķiras to sniegto pakalpojumu struktūra un finansējuma piesaistes avoti, kā arī Nodokļa likumā noteiktā nodokļa aprēķināšanas kārtība. Taču apstrīdētās normas abām šīm personu grupām paredz vienādu pienākumu taksācijas gadā veikt uzņēmumu ienākuma nodokļa piemaksu 20 procentu apmērā neatkarīgi no tā, vai tiek veikta peļņas sadale dividendēs. Tieslietu ministrija nav guvusi apstiprinājumu tam, ka šādai atšķirīgai attieksmei būtu objektīvs un saprātīgs pamats. Tāpat no Saeimas Budžeta un finanšu (nodokļu) komisijas sēžu audioierakstiem nav gūstama pārliecība, ka likumdevējs būtu vērtējis to, vai apstrīdētās normas ietekmēs patērētāju kreditēšanas pakalpojumu sniedzēju pamatkapitālu un rīcības brīvību attiecībā uz uzņēmuma finanšu līdzekļiem. Tieslietu ministrijai nav radies priekšstats, ka likumdevējs būtu pienācīgi analizējis un pamatojis apstrīdētajās normās ietvertā pamattiesību ierobežojuma satversmību, kā arī meklējis labāko iespējamo līdzsvaru starp dažādām interesēm.
6. Pieaicinātā persona - Finanšu ministrija - norāda, ka Nodokļu koordinēšanas grupa konceptuāli atbalstīja modeli, kas paredz kredītiestādēm un patērētāju kreditēšanas pakalpojumu sniedzējiem pienākumu ik gadu veikt uzņēmumu ienākuma nodokļa piemaksu 20 procentu apmērā. Izšķiroties par šādu lēmumu, tika ņemta vērā visu Latvijas kreditēšanas pakalpojumu sniedzēju augstā peļņa. Kredītiestāžu augsto peļņas rādītāju labvēlīgi ietekmējis arī Eiropas Centrālās bankas realizētais inflācijas mazināšanas pasākums, kura rezultātā tika paaugstināta EURIBOR likme. Tāpat ir ņemti vērā arī patērētāju kreditēšanas pakalpojumu sniedzēju augstie peļņas rādītāji. Aizdevumu sniegšanas apjoma progresija un ekonomiskā izaugsme ir saistāma ar vairākiem kredītu veidiem un nav atkarīga no tā, vai kredīti izsniegti ar fiksētu vai mainīgu procentu likmi.
Finanšu ministrija uzsver, ka apstrīdētās normas ir izstrādātas kā pastāvīgs pasākums, kas nodrošinās paredzamu valsts budžeta ieņēmumu pieaugumu, lai tādējādi risinātu ilgtspējīgas publisko pakalpojumu nodrošināšanas izaicinājumus sabiedrības interesēs. Alternatīvs variants, piemēram, uzņēmumu ienākuma nodokļa noteikšana virspeļņai, būtu terminēts risinājums, kas uzliktu nodokļa maksātājiem papildu slogu, liekot tiem veikt izmaiņas grāmatvedības uzskaitē. Tāpat ir jāņem vērā, ka kredītiestāžu kapitāla pietiekamību nosaka speciālie normatīvie akti ar stingrākām prasībām, kas nav jāievēro citiem kreditēšanas pakalpojumu sniedzējiem. Turklāt kredītiestādēm attiecībā uz peļņas sadali ir paredzēti ierobežojumi, kas saistīti ar normatīvajos aktos noteikto kapitāla pietiekamības prasību ievērošanu. Finanšu ministrija uzsver, ka kredītiestādes un patērētāju kreditēšanas pakalpojumu sniedzēji uzņēmumu ienākuma nodokļa piemērošanas nolūkos tiek vērtēti vienlīdzīgi un atrodas salīdzināmā situācijā attiecībā uz procentu maksājumiem, ko minētie kreditētāji saņem no aizņēmējiem.
Vērtējot mehānismu uzņēmumu ienākuma nodokļa piemērošanai visiem kreditēšanas pakalpojumu sniedzējiem, tika izraudzīts tāds nodokļa piemaksas modelis, kas nav veidots kā virspeļņas nodoklis. Ar apstrīdētajām normām noteiktā uzņēmumu ienākuma nodokļa piemaksas veikšanas kārtība, kas paredz ikgadēju nodokļa maksājumu par gūto peļņu, pastāv lielākajā daļā citu dalībvalstu.
7. Pieaicinātā persona - Patērētāju tiesību aizsardzības centrs - norāda, ka Latvijā reģistrētās kredītiestādes un speciālo atļauju (licenci) patērētāju kreditēšanas pakalpojumu sniegšanai saņēmušās kapitālsabiedrības ar apstrīdētajām normām tika nodalītas īpašā uzņēmumu ienākuma nodokļa maksātāju kategorijā.
Ar apstrīdētajām normām noteiktais uzņēmumu ienākuma nodokļa maksāšanas režīms ir attiecināms uz tādiem komersantiem, kuru norādītais saimnieciskās darbības veids ir "kreditēšanas pakalpojumu sniegšana", kas nav saistīts ar patērētāju kreditēšanu.
Latvijā reģistrētiem patērētāju kreditēšanas pakalpojumu sniedzējiem salīdzinājumā ar ārvalstīs reģistrētiem komersantiem ir lielākas saimnieciskās darbības administratīvās izmaksas, ņemot vērā likumā noteiktos ierobežojumus gūt ienākumus no darījumiem, kas tiek slēgti ar patērētājiem, kā arī augstās valsts ikgadējās uzraudzības nodevas izmaksas. To kapitālsabiedrību skaits, kurām ir spēkā esošas speciālās atļaujas (licences) patērētāju kreditēšanas pakalpojumu sniegšanai, kopš 2020. gada 1. janvāra ir samazinājies no 63 līdz 37 jeb par aptuveni 40 procentiem, jo daļa komersantu likvidē vietējos uzņēmumus un uzsāk kreditēšanas pakalpojumu sniegšanu patērētājiem no citām Eiropas Savienības dalībvalstīm, tādējādi nemaksājot Latvijā ne ikgadējo valsts uzraudzības nodevu, ne arī uzņēmumu ienākuma nodokli. Tādēļ ar apstrīdētajām normām noteiktais pienākums veikt uzņēmumu ienākuma nodokļa piemaksu 20 procentu apmērā varētu novest pie tā, ka vēl vairāk komersantu pārskatīs savu uzņēmējdarbības stratēģiju un izvēlēsies savu uzņēmumu reģistrēt citā dalībvalstī.
Kredītiestādēm galvenais līdzekļu piesaistes avots ir klientu noguldījumi, par kuriem kredītiestādes saviem klientiem lielākoties nemaksā procentus. Pēc Patērētāju tiesību aizsardzības centra ieskata, kredītiestādes neizjūt finanšu līdzekļu trūkumu un tām nav nepieciešams aizņemties starpbanku kreditēšanas tirgū, maksājot EURIBOR likmi, jo klientu noguldījumi par zemāku cenu nekā EURIBOR likme ir pietiekami pakalpojumu sniegšanas nodrošināšanai. Savukārt patērētāju kreditētājiem nav pieejami noguldītāju līdzekļi. Patērētāju kreditēšanas pakalpojumu sniedzēji, slēdzot kreditēšanas līgumus ar saviem klientiem, pārsvarā izmanto fiksētās aizņēmumu likmes, un līdz šim nav pieejami statistikā balstīti dati, kas liecinātu par to, ka patērētāju kreditētāju peļņa būtu ievērojami pieaugusi. Mainīgo procentu likmi, kurā tiek izmantota EURIBOR likme, izmanto līzinga pakalpojumu sniegšanai licencētie patērētāju kreditētāji, kuriem finanšu līdzekļus nodrošina to mātes sabiedrības - kredītiestādes. Savukārt pārējie patērētāju kreditētāji izmanto tikai fiksētās aizņēmumu likmes un lielu daļu sava aizdodamā kapitāla iegūst, maksājot par to tirgus cenu, kuru ietekmē EURIBOR likmes kāpums.
Pēc Patērētāju tiesību aizsardzības centra ieskata, patēriņa kredītu pieejamībai ir būtiska nozīme valsts tautsaimniecības attīstībā, tāpēc nodokļu administrēšanas metodēm vajadzētu būt pamatotām, nevis konkrētas un licencētas uzņēmējdarbības sektoru ierobežojošām.
8. Pieaicinātā persona - Konkurences padome - uzskata, ka apstrīdētās normas neatbilst Satversmes 91. panta pirmajam teikumam un 105. panta pirmajam un trešajam teikumam.
Brīvas konkurences aizsardzība, saglabāšana un attīstība ir nozīmīga sabiedrības interese. Eiropas Savienības konkurences politika visiem uzņēmumiem, kas darbojas vienotajā tirgū, paredz vienādu noteikumu piemērošanu, lai nodrošinātu, ka tajā netiek izkropļota konkurence. Viens no veidiem, kādos konkurence var tikt negatīvi ietekmēta, ir nostādīt nevienlīdzīgā situācijā tos tirgus dalībniekus, kuri darbojas citā tirgū, uz tiem attiecinot tādas pašas prasības kā uz citiem un tādējādi ietekmējot to konkurētspēju, kā arī ierobežojot jaunu dalībnieku ienākšanu tirgū.
Izvērtējot to, vai kredītiestādes un patērētāju kreditēšanas pakalpojumu sniedzēji atrodas vienādos un salīdzināmos apstākļos, ir jāņem vērā mērķis, kā dēļ apstrīdētās normas tika pieņemtas un kas, pēc Konkurences padomes ieskata, ir saistīts ar straujo EURIBOR likmes kāpumu un kreditētāju netipiski augsto peļņu. Kredītiestādes un patērētāju kreditēšanas pakalpojumu sniedzēji neatrodas vienādos un salīdzināmos apstākļos, jo atšķiras veids, kā minētās personu grupas finansē savu darbību. Proti, kredītiestādes to finansē no noguldītāju līdzekļiem, bet patērētāju kreditētāji - no citiem avotiem, piemēram, saviem līdzekļiem, obligācijām, aizņēmumiem no kredītiestādēm u. c. Tāpat atšķiras peļņas apmērs un tā veidošanās iemesli, jo to patērētāju kreditēšanas pakalpojumu sniedzēju, kuri izsniedz aizdevumus ar fiksētu likmi, peļņas rādītāji nevar pieaugt Eiropas Centrālās bankas īstenotās politikas rezultātā.
Pēc Konkurences padomes ieskata, ne visi patērētāju kreditēšanas pakalpojumu sniedzēji darbojas vienā tirgū ar kredītiestādēm. Tādējādi uz abām personu grupām vienādi attiecinātais uzņēmumu ienākuma nodokļa piemaksas pienākums nostāda nevienlīdzīgā situācijā tos tirgus dalībniekus, kuri darbojas citā tirgū. Līdz ar to var tikt ietekmēta patērētāju kreditēšanas pakalpojumu sniedzēju konkurētspēja un ierobežota jaunu dalībnieku ienākšana tirgū.
Apstrīdēto normu attiecināšana uz patērētāju kreditēšanas pakalpojumu sniedzējiem, kas aizņēmumus izsniedz ar fiksēto procentu likmi, nav pietiekami izsvērts un pamatots risinājums. Turklāt apstrīdēto normu pieņemšanas gaitā likumdevējs nav ņēmis vērā daļu no nozares un valsts iestāžu atzinumos izteiktajiem apsvērumiem par būtiskām atšķirībām kredītiestāžu un patērētāju kreditēšanas pakalpojumu sniedzēju starpā. Šo atšķirību neievērošana nonāk pretrunā ar apstrīdēto normu mērķi reaģēt uz būtisku finanšu sektora peļņas pieaugumu augstu procentu likmju un tirgus koncentrācijas apstākļos. Tādējādi apstrīdēto normu pieņemšanas procesā nav ievērots labas likumdošanas princips. Turklāt nav konstatējams leģitīms mērķis, kura dēļ tieši patērētāju kreditēšanas pakalpojumu sniedzējiem, kas izsniedz aizdevumus ar fiksēto procentu likmi, ir noteikts pienākums maksāt uzņēmumu ienākuma nodokļa piemaksu.
9. Pieaicinātā persona - Latvijas Banka - norāda, ka kredītiestādes un patērētāju kreditēšanas pakalpojumu sniedzēji atrodas salīdzināmos apstākļos, jo gan kredītiestādes, gan citi patērētāju kreditēšanas pakalpojumu sniedzēji savas darbības nodrošināšanai izmanto vairākus finansējuma veidus, tajā skaitā to rīcībā esošo pašu kapitālu, kā arī parāda instrumentus (aizņēmumus, parāda vērtspapīrus u. c.), pēc to izvēles un pieejamības finanšu tirgū.
Vienīgi kredītiestādēm ir noteiktas tiesības pieņemt noguldījumus, bet vienlaikus tām ir paredzētas arī stingrākas prasības nolūkā nodrošināt kredītiestāžu stabilitāti un spēju savu darbību turpināt arī tirgus satricinājuma gadījumos.
Latvijas Banka uzskata, ka kredītiestādes un patērētāju kreditēšanas pakalpojumu sniedzēji atrodas salīdzināmos apstākļos arī attiecībā uz to kreditēšanas pakalpojumu jomā īstenotajiem komercdarbības modeļiem, jo Latvijas finanšu sektora regulējumā nepastāv tādi ierobežojumi, kas patērētāju kreditēšanas pakalpojumu sniegšanā nošķirtu kredītiestāžu komercdarbības modeli no citiem kreditēšanas pakalpojumu jomā īstenotajiem komercdarbības modeļiem. Patērētāju kreditēšanas pakalpojumu sniedzēju darbība nav pakļauta kredītiestādēm saistošajam regulējumam, un tādējādi tie netiek ierobežoti arī attiecībā uz paaugstināta kredītriska uzņemšanos.
10. Pieaicinātā persona - biedrība "Latvijas Tirdzniecības un rūpniecības kamera" (turpmāk - Latvijas Tirdzniecības un rūpniecības kamera) - norāda, ka ar apstrīdētajām normām ieviestās izmaiņas ietekmē salīdzinoši nesen ieviesto uzņēmumu ienākuma nodokļa nomaksas kārtību, atbilstoši kurai nodokļa samaksas brīdis ir peļņas sadales, nevis tās aprēķināšanas brīdis. Vairumā gadījumu patērētāju kreditēšanas pakalpojumu tirgus segments izsniedz aizdevumus nevis ar mainīgajām, bet gan ar fiksētām likmēm, un tam, pēc Latvijas Tirdzniecības un rūpniecības kameras ieskata, varētu būt svarīga nozīme izskatāmajā lietā, nosakot, vai kredītiestādes un patērētāju kreditēšanas pakalpojumu sniedzēji atrodas vienādos un salīdzināmos apstākļos. Ja tirgus dalībniekiem, kas neatrodas vienādos un salīdzināmos apstākļos, tiek piemērotas vienādas prasības, var tikt negatīvi ietekmēta komercdarbības vide.
Apstrīdēto normu izstrādes laikā netika nodrošināta pilnvērtīga diskusija par vairāku institūciju izteiktajiem iebildumiem, turklāt likumdevēja izvirzītie apsvērumi un pieņemtie lēmumi nav balstīti datos un neatbilst labas likumdošanas principam.
11. Pieaicinātā persona - biedrība "Latvijas Finanšu nozares asociācija" (turpmāk - Finanšu asociācija) - uzsver, ka apstrīdēto normu izstrādes process neatbilda labas likumdošanas principam, jo bija balstīts primāri politiskajos apsvērumos un tikai pakārtoti valsts un sabiedrības interesēs. Tāpat apstrīdēto normu pieņemšanas process neliecina par mērķi iegūt papildu līdzekļus ekonomiskās lejupslīdes apstākļos. Apstrīdēto normu nepieciešamība pamatota ar kredītiestāžu būtisko peļņas pieaugumu 2023. gadā, tomēr faktiski tiesiskais regulējums nosaka ilgtermiņa tiesiskās sekas kredītiestādēm un patērētāju kreditēšanas pakalpojumu sniedzējiem.
Tā kā nav paredzēts konkrēts apstrīdēto normu piemērošanas periods un attiecīgā uzņēmumu ienākuma nodokļa administrēšanas sistēma kļūst par pastāvīgu, ilgtermiņa nodokļu politikas sastāvdaļu, pastāv risks, ka brīdī, kad Eiropas Centrālā banka sāks pakāpeniski samazināt procentu likmes, attiecīgi samazināsies arī kredītiestāžu pelņa un tiks negatīvi ietekmēta to spēja izsniegt kredītus ekonomikai.
12. Pieaicinātā persona - biedrība "Fintech Latvija Asociācija" (turpmāk - Fintech Latvija) - norāda, ka tai un tās pārstāvētajiem komersantiem nebija nodrošināta pienācīga iespēja paust viedokli par apstrīdētajām normām un līdz ar to ir pārkāpts labas likumdošanas princips. Apstrīdēto normu pieņemšanas mērķis ir saistāms ar EURIBOR likmes svārstībām un reaģēšanu uz kredītiestāžu augstajiem peļņas rādītājiem, tāpēc to attiecināšanai uz patērētāju kreditēšanas pakalpojumu sniedzējiem, kuri izsniedz aizdevumus ar fiksēto procentu likmi, nav objektīva pamata.
Ar apstrīdētajām normām divām finanšu sektora uzņēmumu ienākuma nodokļa maksātāju grupām ir noteikta atšķirīga nodokļa aprēķināšanas un maksāšanas kārtība. Nosakot izņēmumus no vispārējās uzņēmumu ienākuma nodokļa maksāšanas kārtības, likumdevējam būtu jāizvēlas tādas personu grupas, kuras ir salīdzināmas un atrodas vienādos apstākļos. Vienīgā pazīme, pēc kuras kredītiestādes un patērētāju kreditēšanas pakalpojumu sniedzējus var salīdzināt, ir tā, ka abas nodokļa maksātāju grupas sniedz kreditēšanas pakalpojumus patērētājiem. Tomēr šo pazīmi nevar uzskatīt par pietiekamu, jo, ņemot vērā tādus apstākļus kā komercdarbībai piesaistītais finansējums, patērētājiem piedāvāto produktu cenas veidošana, tiem piemēroto nodokļu aprēķināšanas un nomaksas kārtība, kā arī uz tiem attiecinātie citi uzraudzības maksājumi un nodevas, jāsecina, ka patērētāju kreditēšanas pakalpojumu sniedzēji un kredītiestādes atrodas būtiski atšķirīgos apstākļos. Par to, ka šīs personu grupas neatrodas vienādos apstākļos, liecina arī tas, ka patērētāju kreditēšanas pakalpojumu sniedzēji pamatā izsniedz aizdevumus ar fiksētajām procentu likmēm, turpretim kredītiestādes - aizdevumus ar mainīgajām procentu likmēm.
Patērētāju kreditēšanas pakalpojumu sniedzēji, kuri sniedz kreditēšanas pakalpojumus juridiskajām personām, kā arī, atšķirībā no kredītiestādēm, nodrošina hipotekāro kredītu izsniegšanu reģionos, pieaicinātajai personai norādījuši, ka, piemērojot apstrīdētās normas, tiks samazināts to rīcībā esošo apgrozāmo līdzekļu apjoms un līdz ar to attiecīgi tiks ietekmēta kredītu pieejamība mazajiem un vidējiem uzņēmumiem. Šāda situācija būtu pretrunā ar vienu no 2018. gadā ieviestās uzņēmumu ienākuma nodokļa reformas mērķiem, kā arī hipotekāro kredītu pieejamību privātpersonām reģionos.
13. Pieaicinātā persona - Mg. oec. Sabīne Vuškāne - uzskata, ka apstrīdētās normas neatbilst Satversmes 91. panta pirmajam teikumam un 105. panta pirmajam un trešajam teikumam.
Patērētāju kreditēšanas pakalpojumu sniedzēji, atšķirībā no kredītiestādēm, savā darbībā izmanto nevis klientu vai noguldītāju naudu, bet gan finanšu tirgū, kā arī no kredītiestādēm aizņemtus līdzekļus. Pieaugot EURIBOR likmei, patērētāju kreditēšanas pakalpojumu sniedzējiem pieaug finansējuma izmaksas, kas ietekmē iespējamo peļņu. Patērētāju kreditēšanas pakalpojumu sniedzēji pārsvarā pakalpojuma cenu nosaka kā fiksētu procentu maksājumu, kas aizdevuma laikā nemainās. Tāpat uz patērētāju kreditētājiem attiecas Patērētāju tiesību aizsardzības likumā noteiktie pakalpojuma cenas ierobežojumi. Turklāt būtiski atšķiras arī kredītiestāžu un patērētāju kreditēšanas pakalpojumu sniedzēju piedāvāto produktu un pakalpojumu klāsts. Tādējādi kredītiestāžu darbība pēc būtības nav salīdzināma ar patērētāju kreditēšanas pakalpojumu sniedzēju saimniecisko darbību.
Apstrīdēto normu mērķis ir nodrošināt taisnīgāku augsto procentu likmju nastas sadalījumu starp sabiedrību un finanšu sektoru, kā arī nodrošināt fiskālo funkciju, lai valsts budžeta ieņēmumi būtu pietiekami. Tomēr nav rodams pamatojums tam, ka ar apstrīdētajām normām var sasniegt likumdevēja izvirzīto leģitīmo mērķi. Tāpat likumdevējs nav vērtējis, vai nepastāv personas pamattiesības mazāk ierobežojoši līdzekļi, turklāt nav pietiekami pamatots, kādu labumu sabiedrība gūst no tā, ka pret personām, kuras atrodas atšķirīgos apstākļos, ir noteikta vienāda attieksme. Tāpat Mg. oec. Sabīne Vuškāne norāda, ka kredītiestādēm un patērētāju kreditēšanas pakalpojumu sniedzējiem noteiktā prasība veikt uzņēmumu ienākuma nodokļa piemaksu pati par sevi nav pretrunā ar tiesībām uz īpašumu, ja vien nodokļu politika ir veidota, ievērojot labas pārvaldības principus. Tomēr ar apstrīdētajām normām noteiktā tiesību uz īpašumu ierobežojuma nepieciešamību likumdevējs nav pietiekami pamatojis.
14. Pieaicinātā persona - Mg. oec., Mg. iur. Ilze Birzniece - paskaidro, ka uzņēmumu ienākuma nodokli administrē divos veidos, no kuriem viens ir nodokļa aprēķināšana no nesadalītās peļņas, kas apstrīdētajās normās definēta kā uzņēmumu ienākuma nodokļa piemaksa, bet otrs - nodokļa aprēķināšana no faktiski sadalītās peļņas jeb tā sauktā atliktā uzņēmumu ienākuma nodokļa maksāšanas sistēma. Mg. oec., Mg. iur. Ilze Birzniece uzskata, ka termins "atliktais uzņēmumu ienākuma nodoklis" nav korekts un nav attiecināms ne uz vienu no uzņēmumu ienākuma nodokļa administrēšanas veidiem, jo nodokļa samaksa pēc savas būtības netiek atlikta. Ar apstrīdētajām normām ir noteikts pienākums gan kredītiestādēm, gan patērētāju kreditēšanas pakalpojumu sniedzējiem maksāt uzņēmumu ienākuma nodokli no aprēķinātās peļņas pirmstaksācijas gadā un paredzēta iespēja samazināt apliekamo bāzi par to ienākumu daļu, kas tikusi sadalīta. No apstrīdētajām normām ir skaidri saprotams tas, ka, aprēķinot uzņēmumu ienākuma nodokļa piemaksu, no apliekamās bāzes tiek atskaitīta sadalītās peļņas daļa, par kuru jau ir samaksāts uzņēmumu ienākuma nodoklis.
Ar apstrīdētajām normām noteiktā uzņēmumu ienākuma nodokļa piemaksas sistēma neparedz obligātu pienākumu lemt par peļņas sadali. Tomēr nodokļu maksātājs, ņemot vērā to, ka apstrīdētās normas paredz obligātu nodokļa samaksu no visas aprēķinātās peļņas, tiek motivēts sadalīt peļņu, no kuras ir veikta nodokļa samaksa. Pēc Mg. oec., Mg. iur. Ilzes Birznieces ieskata, uzņēmuma naudas plūsmu un likviditāti šī sistēma ietekmē, taču šī ietekme nav izšķiroša, jo īpaši tad, ja uzņēmuma politika ir vērsta uz regulāru dividenžu izmaksu.
15. Pieaicinātā persona - Mg. oec., Mg. iur. Līga Leitāne - norāda, ka apstrīdētās normas ir saderīgas ar Starptautiskajiem grāmatvedības standartiem un Starptautiskajiem finanšu pārskatu standartiem. Uzņēmumu ienākuma nodokļa atzīšanas un novērtēšanas principus nosaka Starptautiskais grāmatvedības standarts Nr. 12 "Ienākuma nodokļi", kas noteic, ka: 1) nodokļa piemaksa ir aprēķināma uz pirmstaksācijas perioda peļņas pēc nodokļiem bāzes; 2) ir maksājama taksācijas periodā neatkarīgi no tā, vai šī bāze (pirmstaksācijas perioda peļņa pēc nodokļiem) tiks sadalīta dividendēs nākotnē, un 3) nav atgūstama nekādā veidā nākotnē.
Uzņēmumu ienākuma nodokļa piemaksas sistēma neparedz obligātu pienākumu lemt par peļņas sadali, tomēr peļņas sadalīšanas gadījumā iestājas pienākums maksāt uzņēmumu ienākuma nodokli, savukārt peļņas nesadalīšanas gadījumā rodas pienākums veikt uzņēmumu ienākuma nodokļa piemaksu. Tādējādi peļņas nesadalīšanas gadījumā ar apstrīdētajām normām noteiktais uzņēmumu ienākuma nodokļa piemaksas pienākums ietekmē naudas plūsmas izdevumus, kā arī samazina likviditātes rādītājus.
Secinājumu daļa
16. Pieteikumu iesniedzējas lūdz Satversmes tiesu vērtēt vairāku Nodokļa likuma normu atbilstību Satversmes 91. panta pirmajam teikumam un 105. panta pirmajam un trešajam teikumam.
Ja apstrīdēta vairāku tiesību normu atbilstība vairākām augstāka juridiska spēka tiesību normām, tad tiesai, ņemot vērā izskatāmās lietas būtību, ir jānosaka efektīvākā pieeja šīs atbilstības vērtēšanai (sk., piemēram, Satversmes tiesas 2023. gada 9. novembra sprieduma lietā Nr. 2022-17-01 17. punktu).
16.1. Nodokļa likuma 4.1 panta pirmajā daļā noteikti subjekti, kuriem ir pienākums attiecīgajā taksācijas gadā veikt uzņēmumu ienākuma nodokļa piemaksu. Savukārt minētā panta otrā un ceturtā daļa regulē nodokļa piemaksai piemērojamo periodu un nosaka taksācijas gada nodokļa piemaksas aprēķinā iekļaujamo informāciju. Nodokļa likuma 17. panta 7.1 daļa paredz kārtību, kādā tiek samazināta samaksātā uzņēmumu ienākuma nodokļa piemaksa, bet pārejas noteikumu 52. punkts paredz gadījumu, kad peļņas apmērs, uz kura pamata tiek aprēķināta uzņēmumu ienākuma nodokļa piemaksa, netiek samazināts. Tādējādi apstrīdētās normas to kopsakarā veido tiesisko regulējumu, kas nosaka uzņēmumu ienākuma nodokļa piemaksas aprēķināšanas un samaksas kārtību.
Līdz ar to izskatāmajā lietā ir vērtējama apstrīdēto normu kā vienota tiesiskā regulējuma atbilstība augstāka juridiska spēka tiesību normām.
16.2. Apstrīdēto normu tvērumā ietilpst vairāki subjekti, kam taksācijas gadā jāveic uzņēmumu ienākuma nodokļa piemaksa. Proti, saskaņā ar Nodokļa likuma 4.1 panta pirmo daļu pienākums veikt uzņēmumu ienākuma nodokļa piemaksu ir kredītiestādēm un patērētāju kreditēšanas pakalpojumu sniedzējiem, kuri ir šā likuma 2. panta pirmās daļas 1. punkta "a" apakšpunktā minētie iekšzemes uzņēmumi un 2. panta pirmās daļas 2. punktā minētās pastāvīgās pārstāvniecības.
Ja apstrīdētās normas attiecas uz plašu atšķirīgu situāciju kopumu, tad nepieciešams precizēt, kādā apjomā vērtējama apstrīdēto normu satversmība (sk. Satversmes tiesas 2023. gada 30. novembra sprieduma lietā Nr. 2022-36-01 11. punktu).
Pieteikumu iesniedzējas ir patērētāju kreditēšanas pakalpojumu sniedzējas. Tās vērsušās Satversmes tiesā, jo uzskata, ka likumdevējs nepamatoti noteicis pienākumu veikt uzņēmumu ienākuma nodokļa piemaksu tieši šādiem subjektiem. No lietas materiāliem neizriet, ka lietas dalībnieki vai pieaicinātās personas būtu izteikušas viedokli par apstrīdēto normu atbilstību Satversmes 91. panta pirmajam teikumam un 105. panta pirmajam un trešajam teikumam attiecībā uz kredītiestādēm.
Līdz ar to Satversmes tiesa vērtēs apstrīdēto normu atbilstību Satversmei tiktāl, ciktāl tās paredz uzņēmumu ienākuma nodokļa piemaksas pienākumu patērētāju kreditēšanas pakalpojumu sniedzējiem.
16.3. Pieteikumos lūgts vērtēt apstrīdēto normu atbilstību gan Satversmes 91. panta pirmajam teikumam, gan 105. panta pirmajam un trešajam teikumam. Tā kā tiek apstrīdēta tiesību normu atbilstība vairākām Satversmes normām, Satversmes tiesai jānosaka arī tas, kādā secībā šī atbilstība vērtējama.
Lietas pamatjautājums ir par to, vai patērētāju kreditēšanas pakalpojumu sniedzējiem noteiktais pienākums veikt uzņēmumu ienākuma nodokļa piemaksu un šīs piemaksas aprēķināšanas kārtība nesamērīgi neierobežo šo personu tiesības uz īpašumu.
Līdz ar to Satversmes tiesa vērtēs apstrīdēto normu, ciktāl tās paredz uzņēmumu ienākuma nodokļa piemaksas pienākumu patērētāju kreditēšanas pakalpojumu sniedzējiem, atbilstību Satversmes 105. panta pirmajam un trešajam teikumam, bet pēc tam - atbilstību Satversmes 91. panta pirmajam teikumam.
17. Satversmes 105. panta pirmais teikums nosaka: "Ikvienam ir tiesības uz īpašumu." Savukārt minētā panta trešais teikums paredz: "Īpašuma tiesības var ierobežot vienīgi saskaņā ar likumu."
Ar "tiesībām uz īpašumu" Satversmes 105. panta izpratnē saprotamas visas mantiska rakstura tiesības, kuras tiesīgā persona var izlietot par labu sev un ar kurām tā var rīkoties pēc savas gribas. Arī personas naudas līdzekļi ir tiesību uz īpašumu objekts (sk. Satversmes tiesas 2020. gada 28. septembra sprieduma lietā Nr. 2019-37-0103 15.2. punktu). Tādējādi patērētāju kreditēšanas pakalpojumu sniedzēju finanšu līdzekļu aizsardzība ietilpst Satversmes 105. panta pirmajā un trešajā teikumā nostiprināto tiesību uz īpašumu tvērumā.
Nodokļa maksāšanas pienākums vienmēr nozīmē tiesību uz īpašumu ierobežojumu, jo šā pienākuma pildīšanas rezultātā samazinās personas finanšu līdzekļu apmērs (sk. Satversmes tiesas 2021. gada 3. decembra sprieduma lietā Nr. 2021-12-03 6.2. punktu).
Līdz brīdim, kad spēkā stājās apstrīdētās normas, Nodokļa likums paredzēja, ka patērētāju kreditēšanas pakalpojumu sniedzēji uzņēmumu ienākuma nodokli maksā vienīgi peļņas sadales brīdī. Ar apstrīdētajām normām par uzņēmumu ienākuma nodokļa piemaksas aprēķināšanas bāzi tika noteikta pirmstaksācijas gada uzņēmuma gada pārskata vai pirmstaksācijas gada peļņas vai zaudējumu aprēķina summa pēc nodokļiem. Turklāt nodokļa piemaksa 20 procentu apmērā ir maksājama taksācijas periodā neatkarīgi no tā, vai pirmstaksācijas perioda peļņa pēc nodokļiem tiek sadalīta dividendēs. Tātad apstrīdētās normas uzliek patērētāju kreditēšanas pakalpojumu sniedzējiem pienākumu taksācijas gadā veikt uzņēmumu ienākuma nodokļa piemaksu 20 procentu apmērā arī tad, ja netiek veikta peļņas sadale. Tādējādi patērētāju kreditēšanas pakalpojumu sniedzējiem ir jārod papildu finanšu līdzekļi uzņēmumu ienākuma nodokļa piemaksas veikšanai. Attiecīgais pienākums ietekmē šo saimnieciskās darbības veicēju naudas plūsmu un likviditāti.
Līdz ar to apstrīdētās normas patērētāju kreditēšanas pakalpojumu sniedzējiem ierobežo Satversmes 105. panta pirmajā un trešajā teikumā ietvertās tiesības uz īpašumu.
18. Noskaidrojot, vai personas tiesību uz īpašumu ierobežojums ir attaisnojams, Satversmes tiesai jāpārbauda, vai tas ir noteikts ar normatīvajos aktos paredzētā kārtībā pieņemtu tiesību normu, tostarp ievērojot labas likumdošanas principu (sk. Satversmes tiesas 2023. gada 21. marta sprieduma lietā Nr. 2022-06-03 19. punktu).
Grozījumus, ar kuriem apstrīdētās normas ietvertas Nodokļa likumā, Saeima pieņēmusi 2023. gada 7. decembrī, tie izsludināti 2023. gada 21. decembrī oficiālajā izdevumā "Latvijas Vēstnesis" Nr. 247 un stājās spēkā 2024. gada 1. janvārī.
Lietas dalībnieki nav izteikuši iebildumus un arī Satversmes tiesai nerodas šaubas par to, ka apstrīdētās normas ir pieņemtas un izsludinātas Satversmē un Saeimas kārtības rullī noteiktajā kārtībā, kā arī ir pieejamas atbilstoši normatīvo aktu prasībām. Apstrīdētās normas ir pietiekami skaidri formulētas, lai persona varētu izprast no tām izrietošo tiesību un pienākumu saturu un paredzēt to piemērošanas sekas.
Pieteikumu iesniedzējas uzskata, ka apstrīdētās normas pieņemtas, pārkāpjot labas likumdošanas principu. Apstrīdēto normu pieņemšanas procesā nebija nodrošināta sabiedrības līdzdalība. Tāpat apstrīdētās normas ir pieņemtas bez datos balstīta pamatojuma, neņemot vērā iesaistīto valsts institūciju un nozares uzņēmumu viedokli. Šie labas likumdošanas principa pārkāpumi, pēc Pieteikumu iesniedzēju ieskata, ir būtiski.
Saeima norāda, ka apstrīdētās normas ir pieņemtas, uzklausot valsts institūciju un nozares pārstāvjus, ņemot vērā datus par finanšu nozares uzņēmumu veiktajām uzņēmumu ienākuma nodokļa iemaksām. Tāpat pirms apstrīdēto normu pieņemšanas likumdevējam bija pieejama informācija par to, ka daļa patērētāju kreditēšanas pakalpojumu sniedzēju izsniedz aizdevumus ar fiksētu procentu likmi. Saeimas Budžeta un finanšu (nodokļu) komisija ir uzklausījusi un vērtējusi iebildumus par to, ka uzņēmumu ienākuma nodokļa piemaksas veikšanas pienākums tiek noteikts patērētāju kreditēšanas pakalpojumu sniedzējiem.
Atbilstoši labas likumdošanas principam demokrātiskā tiesiskā valstī ir jānodrošina, ka tiesiskā regulējuma izstrādes procesā tiek pēc iespējas apzināti visu ieinteresēto personu viedokļi un tieši vai pastarpināti uzklausīti iebildumi pret izstrādājamo tiesisko regulējumu (sk. Satversmes tiesas 2019. gada 6. marta sprieduma lietā Nr. 2018-11-01 18.1. punktu un 2022. gada 10. marta sprieduma lietā Nr. 2021-24-03 24.1. punktu).
No atbildīgās komisijas sēžu protokoliem izriet, ka pirms likumprojekta izskatīšanas otrajā lasījumā tika uzklausīts Finanšu ministrijas, Saeimas Juridiskā biroja, Patērētāju tiesību aizsardzības centra un Fintech Latvija viedoklis. Minētajā sēdē tika norādīts, ka gan kredītiestāžu, gan patērētāju kreditēšanas pakalpojumu sniedzēju komercdarbības modelis ir balstīts uz atliktā uzņēmumu ienākuma nodokļa maksājuma izmantošanu kreditēšanā ar procentu likmi, tādēļ apstrīdētajās normās noteikto uzņēmumu ienākuma nodokļa piemaksu nepieciešams attiecināt gan uz kredītiestādēm, gan patērētāju kreditēšanas pakalpojumu sniedzējiem (sk. Saeimas Budžeta un finanšu (nodokļu) komisijas 2023. gada 29. novembra sēdes audioierakstu no 00:29:50. Pieejams: saeima.lv). Saeimas Budžeta un finanšu (nodokļu) komisija uzklausīja arī Fintech Latvija ierosinājumu veidot tādu atbildīgās komisijas priekšlikumu, kas paredzētu noteikumu par uzņēmumu ienākuma nodokļa piemaksu piemērot vienīgi tiem patērētāju kreditēšanas pakalpojumu sniedzējiem, kuri izsniedz kredītus ar mainīgu procentu likmi visā kredīta atmaksas periodā. Tomēr šo priekšlikumu deputāti neatbalstīja (sk. Saeimas Budžeta un finanšu (nodokļu) komisijas 2023. gada 29. novembra sēdes audioierakstu no 00:38:57. Pieejams: saeima.lv).
Tādējādi apstrīdēto normu pieņemšanas procesā tika uzklausīti valsts institūciju un nozares pārstāvju viedokļi. Labas likumdošanas princips negarantē konkrētu kādai personu grupai vēlamu rezultātu. Tas, ka attiecīgajā normatīvajā tiesību aktā nav iekļauts katrs saņemtais priekšlikums, nevar būt par pamatu tam, lai atzītu, ka labas likumdošanas princips nav ievērots (sal. sk. Satversmes tiesas 2023. gada 21. marta sprieduma lietā Nr. 2022-06-03 19.2. punktu).
Pieteikumu iesniedzēju apsvērumi par to, ka apstrīdētās normas pieņemtas bez datos balstīta pamatojuma, ir pārbaudāmi, vērtējot to, vai apstrīdētajās normās ietvertais pamattiesību ierobežojums atbilst samērīguma principam.
Ievērojot minēto, Satversmes tiesai nerodas šaubas par to, ka apstrīdētās normas ir pienācīgi apspriestas un likumdošanas procesā pēc iespējas ir apzināti ieinteresēto personu viedokļi. Satversmes tiesa secina, ka apstrīdētās normas ir pieņemtas, ievērojot normatīvajos aktos paredzēto kārtību, un labas likumdošanas princips nav pārkāpts.
Līdz ar to apstrīdētajās normās ietvertais pamattiesību ierobežojums ir noteikts ar pienācīgā kārtībā pieņemtu tiesību normu.
19. Ikviena pamattiesību ierobežojuma pamatā ir jābūt apstākļiem un argumentiem, kādēļ tas vajadzīgs, proti, ierobežojums tiek noteikts svarīgu interešu - leģitīma mērķa - labad (sk., piemēram, Satversmes tiesas 2015. gada 13. oktobra sprieduma lietā Nr. 2014-36-01 18. punktu).
Saeima norāda, ka apstrīdētajās normās noteiktā pamattiesību ierobežojuma leģitīmie mērķi ir sabiedrības labklājības un citu cilvēku tiesību aizsardzība. Nodokļa likumā ietvertā uzņēmumu ienākuma nodokļa sistēma, saskaņā ar kuru nodokļa maksāšana tiek atlikta līdz brīdim, kad peļņa tiek sadalīta, motivē uzņēmumus novirzīt peļņu tādiem izdevumiem, kas nodrošina to attīstību. Apstrīdētajās normās ietvertais regulējums ir vērsts uz saprātīga līdzsvara panākšanu starp šo Nodokļa likumā ietverto uzņēmumu ienākuma nodokļa sistēmu un no valsts budžeta pilnīguma principa izrietošo prasību nodrošināt budžeta ieņēmumu prognozējamību, sekmējot uzņēmumu ienākuma nodokļa regulāru samaksu. Apstrīdētās normas ir vērstas uz to, lai palielinātu valsts budžeta ieņēmumus, kas nepieciešami dažādu valsts funkciju izpildei.
Savukārt Pieteikumu iesniedzējas uzskata, ka apstrīdētajās normās noteiktajam pamattiesību ierobežojumam attiecībā uz patērētāju kreditēšanas pakalpojumu sniedzējiem nav leģitīma mērķa, jo likumdevējs ir vēlējies uzņēmumu ienākuma nodokļa piemaksu noteikt kā nodokli no šķietamas virspeļņas. Nav objektīva un saprātīga pamata secināt, ka Pieteikumu iesniedzējas ir guvušas tādu peļņu, kura atbilstoši apstrīdēto normu mērķim būtu jāpārdala sabiedrības vajadzībām. Tāpat jāņem vērā, ka apstrīdēto normu piemērošanas rezultātā veidojas dubultais nodoklis, jo ar nodokli ir aplikta gan gūtā peļņa, gan arī atlikums virs šīs peļņas. Šo apstākli likumdevējs nav apsvēris.
19.1. Nodokļu politikas pamatā ir valsts izveidotas nodokļu sistēmas, kas tiek pastāvīgi pilnveidotas. 2017. gada 28. jūlijā Saeima pieņēma Nodokļa likumu, ar kuru tika ieviesta jauna uzņēmumu ienākuma nodokļa sistēma, kas paredzēja uzņēmumu ienākuma nodokļa maksāšanu atlikt līdz brīdim, kad peļņa tiek sadalīta.
Viens no 2018. gadā ieviestās nodokļu reformas mērķiem bija būtiski palielināt tādu uzņēmumu skaitu un apgrozījumu, kuri vienlaikus ir vērsti uz eksportu, augstu produktivitāti un augstu vidējā atalgojuma līmeni. Lai sasniegtu šo mērķi, vidēja termiņa nodokļu reformas ietvaros tika ieviesta atliktā uzņēmumu ienākuma nodokļa sistēma, kas paredzēja piemērot 20 procentu likmi peļņas sadales brīdī (sk. Ministru kabineta 2017. gada 24. maija rīkojumu Nr. 245 "Par Valsts nodokļu politikas pamatnostādnēm 2018.-2021. gadam" protokola Nr. 23 21. §). Tomēr jāņem vērā, ka 2018. gadā ieviestā uzņēmumu ienākuma nodokļa sistēma nav uzskatāma par tipisku, jo pārsvarā pasaulē uzņēmumu ienākuma nodoklis tiek maksāts regulāri - ik gadu (sk. lietas materiālu 1. sēj. 73. lp.).
Līdz ar to uzņēmumu ienākuma nodokļa reformas mērķis bija uzņēmumu rentabilitātes un produktivitātes paaugstināšana, uzlabojot uzņēmumu finanšu rādītājus, tai skaitā pašu kapitālu, kā arī investīciju veicināšana. Šāda uzņēmumu ienākuma nodokļa sistēma stimulēja uzņēmumus lielāku peļņas daļu atstāt uzņēmumā un veicināja iespējas veikt investīcijas, piemēram, palielināt ražošanas vai pakalpojumu jaudu vai mainīt ražošanas procesu.
19.2. Uzsākot Valsts nodokļu politikas pamatnostādņu 2024.-2027. gadam izstrādes darbu, Nodokļu koordinēšanas grupas sēdēs tika pieaicināti eksperti no nozaru ministrijām un citām valsts institūcijām, kā arī sociālo un sadarbības partneru pārstāvji. Nodokļu koordinēšanas grupa 2023. gadā dažādus ar uzņēmumu ienākuma nodokli saistītus jautājumus izskatīja vairākās sēdēs, vērtējot datus par finanšu sektora samaksātajiem nodokļiem, tostarp arī uzņēmumu ienākuma nodokļa reformas rezultātus. Tika secināts, ka pēc uzņēmumu ienākuma nodokļa reformas finanšu sektora samaksātie nodokļi ir būtiski samazinājušies. Proti, summējot finanšu sektora maksājamos nodokļus un aprēķinot to īpatsvaru kopējos nodokļu ieņēmumos 2017. gadā - pirms uzņēmumu ienākuma nodokļa reformas -, tika konstatēts, ka valsts ieņēmumi no uzņēmumu ienākuma nodokļa finanšu sektorā ir 43,3 miljoni euro un kopumā nodokļu ieņēmumi no finanšu sektora veido 2,3 procentus no kopējiem nodokļu ieņēmumiem. Turpretim 2019., 2020. un 2021. gadā ieņēmumi no uzņēmumu ienākuma nodokļa finanšu sektorā būtiski samazinājās. 2022. gadā finanšu sektora samaksātie nodokļi veidoja tikai vienu procentu no kopējiem nodokļu ieņēmumiem (sk. lietas materiālu 1. sēj. 88.-89. lp.). Līdz ar to tika secināts, ka finanšu sektora samaksātā uzņēmumu ienākuma nodokļa apmēra samazinājumu ir ietekmējusi arī 2018. gadā ieviestā uzņēmumu ienākuma nodokļa reforma.
Vienlaikus kreditēšanas nozarē tika novērota netipiski augsta peļņa, kas veidojās no aizņēmumu (procentu) likmju ienākuma par izsniegtajiem aizdevumiem. Tomēr šī augstā peļņa negarantēja kreditētāju veikto uzņēmumu ienākuma nodokļa maksājumu pieaugumu valsts budžetā (sk. lietas materiālu 1. sēj. 160.-161. lp.). Savukārt pārējā tirgus segmentā uzņēmumu ienākuma nodokļa reforma ir veicinājusi uzņēmumu pašu kapitāla rādītāju uzlabošanos un eksporta konkurētspējas saglabāšanos. Ir pieaugusi uzņēmumu iespēja izmantot uzņēmumu ienākuma nodokļa reformas rezultātā gūtos pašu līdzekļus uzņēmējdarbības finansēšanai, kā arī pieaugusi eksporta tirgus daļa. Tāpat ar uzņēmumu ienākuma nodokļa reformu ir ieviestas pozitīvas izmaiņas augstākas pievienotās vērtības nozarēs ar lielāku eksporta potenciālu, tādās kā, piemēram, rūpniecība un informācijas un komunikāciju pakalpojumi (sk.: Uzņēmumu ienākuma nodokļa reformas ietekmes izvērtējums 2018-2023 un piedāvātais tālākās rīcības scenārijs. Pieejams: fm.gov.lv). Tāpēc Nodokļu koordinēšanas grupa atbalstīja priekšlikumu neatteikties no 2018. gadā ieviestās uzņēmumu ienākuma nodokļa sistēmas, tomēr analizēja iespējas un piedāvāja risinājumus atšķirīgas uzņēmumu ienākuma nodokļa administrēšanas noteikšanai konkrētām tautsaimniecības nozarēm (sk. Nodokļu politikas pilnveidošanas koordinēšanas grupas 2023. gada 14. jūnija sēdes protokolu Nr. 12).
Arī Saeimas Budžeta un finanšu (nodokļu) komisijas sēdē tika norādīts, ka patērētāju kreditēšanas pakalpojumu sniedzēji pēc nodokļa reformas vairāk nekā piecus gadus savu saimniecisko darbību ir īstenojuši atliktā uzņēmumu ienākuma nodokļa režīmā. Šāda komersantiem labvēlīga uzņēmumu ienākuma nodokļa sistēma ir ieviesta tikai Latvijā un Igaunijā. Tomēr, ņemot vērā fiskālo situāciju un finanšu sektora pamatdarbības veidu, valsts var pārskatīt finanšu sektoram noteikto uzņēmumu ienākuma nodokļa maksāšanas režīmu, lai nodrošinātu regulārus valsts budžeta ieņēmumus un prognozējamību (sk. Saeimas Budžeta un finanšu (nodokļu) komisijas 2023. gada 29. novembra sēdes audioierakstu no 00:38:57. Pieejams: saeima.lv).
19.3. Nodokļi veido valsts budžeta un pašvaldību budžetu ieņēmumus un tiek noteikti, lai nodrošinātu sabiedrības labklājību (sk. Satversmes tiesas 2018. gada 18. oktobra sprieduma lietā Nr. 2018-04-01 16. punktu). Ar nodokļu ieņēmumu palīdzību ir iespējams finansēt prioritārus sociālos un ekonomiskos pasākumus, kā arī mazināt personu ienākumu un labklājības līmeņa nevienlīdzību (sk. Satversmes tiesas 2008. gada 3. aprīļa sprieduma lietā Nr. 2007-23-01 15. punktu).
Apstrīdēto normu izstrādes procesā veiktajā analīzē konstatēts, ka valstij bija īpaši nepieciešami resursi veselības aprūpes, iekšējās un ārējās drošības un izglītības sistēmas attīstības nodrošināšanai. Atbilstoši Finanšu ministrijas aplēsēm tikai vidēja termiņa izdevumu mērķu sasniegšanai šajās nozarēs bija nepieciešams papildu finansējums aptuveni triju procentu apmērā no iekšzemes kopprodukta. Savukārt fiskālās disciplīnas noteikumi paredzēja ierobežojumus valsts budžeta strukturālajam un nominālajam deficītam un tas faktiski nozīmē nepieciešamo izdevumu finansēšanu galvenokārt no budžeta ieņēmumiem (sk. informatīvo ziņojumu "Par Valsts nodokļu politikas pamatnostādņu 2024.-2027. gadam izstrādes virzību").
Tādējādi secināms, ka likumdevējs, vēlēdamies nodrošināt konkrētu tautsaimniecības nozaru attīstības iespējas, nodokļu regulējuma noteikšanas procesā savas rīcības brīvības ietvaros pārskatīja ieviestos risinājumus. Ar apstrīdētajām normām tiek sekmēta uzņēmumu ienākuma nodokļa sistēmas prognozējamība finanšu sektorā un garantēta regulāra šā nodokļa samaksa. Uzņēmumu ienākuma nodoklim ir izteikta fiskālā funkcija. Tādējādi apstrīdētās normas nodrošina regulāru uzņēmumu ienākuma nodokļa samaksu valsts ieņēmumos un sekmē sabiedrības labklājību.
Līdz ar to apstrīdētajās normās noteiktajam pamattiesību ierobežojumam ir leģitīms mērķis - sabiedrības labklājības aizsardzība.
20. Vērtējot pamattiesību ierobežojuma samērīgumu, Satversmes tiesai vispirms jāpārbauda, vai izraudzītie līdzekļi ir piemēroti leģitīmā mērķa sasniegšanai, proti, vai ar izraudzītajiem līdzekļiem var sasniegt leģitīmo mērķi. Lai secinātu, vai ar nodokļa maksāšanas pienākumu radītais pamattiesību ierobežojums ir piemērots tā leģitīmā mērķa sasniegšanai, Satversmes tiesai jāpārbauda, vai likumdevējs nodokļa maksātājus, ar nodokli apliekamo objektu un nodokļa aprēķina principus nav noteicis patvaļīgi un vai nodokļa aprēķināšanas kārtība ir tāda, kas ļauj matemātiski izskaitļot nodokļa maksājumu (sk., piemēram, Satversmes tiesas 2015. gada 3. jūlija sprieduma lietā Nr. 2014-12-01 19. punktu un 2018. gada 18. oktobra sprieduma lietā Nr. 2018-04-01 18. punktu).
SIA "Finanza" norāda, ka ar apstrīdētajām normām noteiktais pamattiesību ierobežojums ir piemērots leģitīmā mērķa sasniegšanai, jo tā izpildes rezultātā tiek palielināti valsts budžeta ieņēmumi. Savukārt pārējās Pieteikumu iesniedzējas uzskata, ka šis ierobežojums attiecībā uz tiem patērētāju kreditēšanas pakalpojumu sniedzējiem, kuri aizdevumus izsniedz ar fiksētu procentu likmi, nesasniedz tā leģitīmo mērķi. Tas saistīts ar to, ka apstrīdētās normas ir pieņemtas, lai EURIBOR likmes kāpuma rezultātā kredītiestāžu gūto peļņu pārdalītu par labu sabiedrībai. Taču EURIBOR likmes svārstības neietekmē to patērētāju kreditēšanas pakalpojumu sniedzēju peļņu, kuri aizdevumus izsniedz ar fiksētu procentu likmi. Pēc Pieteikumu iesniedzēju ieskata, uzņēmumu ienākuma nodokļa piemaksas pienākums ir pretējs 2018. gadā veiktās nodokļa reformas mērķim, jo ierobežo patērētāju kreditēšanas pakalpojumu sniedzēju iespējas nesadalīto peļņu izmantot kā savus apgrozāmos līdzekļus, lai finansētu kredītu izsniegšanu to klientiem un attīstītu savu saimniecisko darbību. Tam piekrīt arī Finanšu asociācija un Latvijas Tirdzniecības un rūpniecības kamera.
Savukārt Saeima norāda, ka finanšu sektoram noteiktā uzņēmumu ienākuma nodokļa piemaksas sistēma tika izraudzīta kā atbilstošākais un samērīgākais ilgtermiņa risinājums. Apstrīdēto normu pieņemšana nav primāri saistāma ar EURIBOR likmes svārstību dēļ gūtās peļņas pārdali, un uzņēmumu ienākuma nodokļa piemaksa nav īslaicīgs risinājums. Arī Finanšu ministrija uzsver, ka uzņēmumu ienākuma nodokļa piemaksas sistēma ir izstrādāta kā pastāvīgs pasākums, kas veicinās paredzamu valsts budžeta ieņēmumu pieaugumu, lai risinātu jautājumu par ilgtspējīgu publisko pakalpojumu nodrošināšanu sabiedrības interesēs.
20.1. Valstij, nosakot un realizējot nodokļu politiku, ir plaša rīcības brīvība. Tajā ietilpst tiesības izvēlēties, kādas nodokļu likmes un kādām personu kategorijām paredzamas, kā arī tiesības noteikt attiecīgā regulējuma detaļas (sk. Satversmes tiesas 2021. gada 3. decembra sprieduma lietā Nr. 2021-12-03 6.2. punktu).
Apstrīdētajās normās noteiktais uzņēmumu ienākuma nodokļa piemaksas pienākums ir attiecināts arī uz tādiem patērētāju kreditēšanas pakalpojumu sniedzējiem, kuri izsniedz aizdevumus ar fiksētu procentu likmi. Jau sākotnējie priekšlikumi attiecībā uz nepieciešamību pārskatīt uzņēmumu ienākuma nodokļa sistēmu finanšu sektorā tika pamatoti ar netipisku likvīdo līdzekļu pārpalikumu ne tikai kredītiestādēs, bet arī citiem kreditēšanas pakalpojumu sniedzējiem. Arī Saeimas Budžeta un finanšu (nodokļu) komisijas rīcībā bija informācija, ka to patērētāju kreditēšanas pakalpojumu sniedzēju, kuri aizdevumus izsniedz ar fiksētu procentu likmi, ekonomiskā izaugsme un augstie rentabilitātes rādītāji nav saistīti tieši ar EURIBOR likmes kāpumu (sk. Saeimas Budžeta un finanšu (nodokļu) komisijas 2023. gada 29. novembra sēdes audioierakstu no 00:35:50. Pieejams: saeima.lv). Līdz ar to attiecībā uz patērētāju kreditēšanas pakalpojumu sniedzējiem nav pamata uzskatīt, ka apstrīdētās normas tika pieņemtas nolūkā pārdalīt EURIBOR likmes kāpuma rezultātā gūto virspeļņu.
Kredītiestāžu augstos peļņas rādītājus labvēlīgi ietekmēja paaugstinātā EURIBOR likme, savukārt patērētāju kreditētāju rentabilitāte pārsvarā pārsniedza 30 procentu robežu un bija ievērojami augstāka par Latvijā darbojošos uzņēmumu vidējo rentabilitāti (sk. Patērētāju tiesību aizsardzības centra Pārskatu par patērētāju (nebanku) kreditēšanas tirgus darbību 2022. gadā). Rentabilitāte raksturo uzņēmuma darbības efektivitāti kopumā un ir viens no būtiskākajiem uzņēmējdarbības rādītājiem. Rentabilitātes rādītāji atspoguļo peļņas un zaudējumu attiecību, uz kuras pamata uzņēmumu ienesīgumu var analizēt gan salīdzinājumā ar iepriekšējiem periodiem, gan arī salīdzinājumā ar citiem nozares uzņēmumiem. Tāpēc uzņēmumu rentabilitāte nav atkarīga ne no tā, vai aizdevumi patērētājiem tiek izsniegti ar fiksētu vai mainīgu procentu likmi, ne arī no piedāvāto finanšu pakalpojumu veida.
20.2. Attiecinot uzņēmumu ienākuma nodokļa piemaksas sistēmu uz patērētāju kreditēšanas pakalpojumu sniedzējiem, viens no likumdevēja mērķiem bija noteikt finanšu sektorā tādu nodokļa maksāšanas kārtību, kas vērsta uz regulāru nodokļa iemaksu valsts budžetā. Tomēr jāņem vērā, ka gluži tāpat kā gadījumā, kad uzņēmumu ienākuma nodoklis tiek maksāts peļņas sadales brīdī, arī uzņēmumu ienākuma nodokļa piemaksas gadījumā nodokļa likme ir 20 procenti. Būtiskākā atšķirība starp šīm sistēmām ir tā, ka ar apstrīdētajām normām noteiktās uzņēmumu ienākuma nodokļa piemaksas gadījumā nodokli aprēķina no visas taksācijas gada peļņas, bet pārējos gadījumos - tikai no sadalītās peļņas. Tāpat jāņem vērā, ka patērētāju kreditēšanas pakalpojumu sniedzējiem ir paredzēta iespēja samazināt apliekamo uzņēmumu ienākuma nodokļa bāzi par to ienākumu daļu, kas tika aprēķināta pēc peļņas sadales (sk. Uzņēmumu ienākuma nodokļa likuma 17. panta 7.1 daļu). Tātad peļņas sadales rezultātā patērētāju kreditēšanas pakalpojumu sniedzēji uzņēmumu ienākuma nodokli maksā tādā pašā apmērā kā citi šā nodokļa maksātāji. Turklāt tā peļņas daļa, kura tika gūta līdz 2017. gada 31. decembrim un par kuru tika samaksāts uzņēmumu ienākuma nodoklis, netiek atkārtoti aplikta ar uzņēmumu ienākuma nodokļa piemaksu (sk. Uzņēmumu ienākuma nodokļa likuma pārejas noteikumu 9. un 52. punktu). Tādējādi ar apstrīdētajām normām ieviestā uzņēmumu ienākuma nodokļa piemaksas sistēma ļauj gūt skaidru priekšstatu par to, kā tiek aprēķināta ar nodokli apliekamā bāze. Izvēloties uzņēmumu ienākuma nodokļa piemaksu attiecināt uz patērētāju kreditēšanas pakalpojumu sniedzējiem, likumdevējs nav rīkojies patvaļīgi, jo arī nebanku kreditēšanas nozarē rentabilitātes rādītāji bija augsti.
Ņemot vērā visu iepriekš minēto, Satversmes tiesa secina, ka pamattiesību ierobežojuma leģitīmā mērķa sasniegšanas līdzekļu izvēlei ir saprātīgs izskaidrojums, tā ir pamatota ar patērētāju kreditēšanas pakalpojumu sniedzēju augstajiem rentabilitātes rādītājiem un noteikta ar skaidru uzņēmumu ienākuma nodokļa piemaksas sistēmu. Nav šaubu, ka uzņēmumu ienākuma nodokļa piemaksa nodrošina ieņēmumus valsts budžetā, kā arī sekmē budžeta ieņēmumu prognozējamību, veicinot uzņēmumu ienākuma nodokļa regulāru samaksu. No nodokļa piemaksas ieņēmumiem ir iespējams finansēt dažādus sociālos un ekonomiskos pasākumus, kas vērsti uz sabiedrības labklājības aizsardzību.
Līdz ar to likumdevēja izraudzītie līdzekļi ir piemēroti pamattiesību ierobežojuma leģitīmā mērķa sasniegšanai.
21. Satversmes tiesai, vērtējot pamattiesību ierobežojuma samērīgumu, jāpārbauda, vai izraudzītie līdzekļi ir nepieciešami leģitīmā mērķa sasniegšanai, proti, vai leģitīmo mērķi nav iespējams sasniegt ar citiem, indivīda tiesības mazāk ierobežojošiem līdzekļiem, kuri būtu tikpat iedarbīgi. Turklāt saudzējošāks līdzeklis ir tikai tāds līdzeklis, ar kuru var sasniegt leģitīmo mērķi vismaz tādā pašā kvalitātē (sk. Satversmes tiesas 2020. gada 12. februāra sprieduma lietā Nr. 2019-05-01 23. punktu). Ievērojot likumdevēja plašo rīcības brīvību nodokļu jomā, Satversmes tiesa var pārvērtēt izvēlētā alternatīvā risinājuma pamatotību vienīgi izņēmuma gadījumos: ja likumdevēja izraudzītajam nodokļa aprēķināšanas principam nav saprātīga, ar objektīviem un racionāliem apsvērumiem pamatota izskaidrojuma vai ja likumdevējs vispār nav apsvēris apstrīdēto normu alternatīvas, kur tas nepieciešams (sal. sk. Satversmes tiesas 2015. gada 25. marta sprieduma lietā Nr. 2014-11-0103 25.2. punktu).
21.1. Pieteikumu iesniedzējas uzskata, ka pastāv citi, to pamattiesības mazāk ierobežojoši līdzekļi, ar kuriem var tikt sasniegts pamattiesību ierobežojuma leģitīmais mērķis. Proti, apstrīdētās normas varētu neattiecināt uz patērētāju kreditēšanas pakalpojumu sniedzējiem, kuri izsniedz aizdevumus ar fiksēto likmi. Kā alternatīvs līdzeklis tiek piedāvāts arī tāds risinājums, ka nodokļa piemaksu varētu attiecināt tikai uz kredītiestādēm atsevišķa terminēta jauna nodokļa maksājuma (virspeļņas nodokļa) veidā vai arī noteikt tām paaugstinātas uzņēmumu ienākuma nodokļa likmes.
Izskatāmajā lietā Satversmes tiesa jau konstatēja, ka likumdevēja izraudzītie līdzekļi ir piemēroti leģitīmā mērķa sasniegšanai. Gadījumos, kad likumdevējs, izmantojot savu rīcības brīvību, ir nolēmis ieviest konkrētu nodokli vai mainīt tā administrēšanas kārtību, par saudzējošāku līdzekli nevar atzīt šā nodokļa neesību (sal. sk. Satversmes tiesas 2015. gada 25. marta sprieduma lietā Nr. 2014-11-0103 25.2. punktu). Šāda alternatīva neļautu sasniegt pamattiesību ierobežojuma leģitīmo mērķi vismaz tādā pašā kvalitātē.
21.2. Pieteikumu iesniedzējas uzskata, ka apstrīdētajās normās noteiktā uzņēmumu ienākuma nodokļa piemaksa būtu piemērojama tikai tajos gadījumos, kad konstatējams konkrēts peļņas pieaugums, vai sākot ar konkrētu peļņas kritēriju sasniegšanu. Kā alternatīva tiek ieteikta uzņēmumu ienākuma nodokļa piemaksas bāzes detalizēta regulēšana pēc noteiktiem kritērijiem, piemēram, ņemot vērā tikai peļņu no patērētāju kreditēšanas un izslēdzot peļņu no preču mazumtirdzniecības vai arī nosakot piemaksu tikai attiecībā uz virspeļņu. Turklāt būtu iespējams noteikt, ka piemaksas bāze tiek samazināta par pirmstaksācijas gadā samaksāto nodokli no peļņas sadales dividendēs vai peļņas. Tāpat nodokļa piemaksas apmērs būtu jāsamazina par finansēšanas bāzes likmju procentu izmaksām. Savukārt Saeima uzskata, ka šāds regulējums nevar tikt uzskatīts par saudzējošāku līdzekli leģitīmā mērķa sasniegšanai.
Nodokļu tiesību jomā ir jānodrošina noteiktība nodokļu administrēšanā un jāparedz efektīva nodokļu iekasēšanas kārtība, un tas ir būtiski ne tikai nodokļa maksātājam, bet arī sabiedrībai kopumā (sk. Satversmes tiesas 2018. gada 18. oktobra sprieduma lietā Nr. 2018-04-01 19. punktu). Nosakot patērētāju kreditēšanas pakalpojumu sniedzējiem atšķirīgu uzņēmumu ienākuma nodokļa bāzes aprēķināšanas kārtību, piemēram, nosakot, ka to maksā no konkrētas peļņas daļas vai ka tajā ņem vērā tikai noteiktu peļņas daļu, tiktu apgrūtināta nodokļa piemaksas aprēķināšana, palielinātas tās administrēšanas izmaksas un mazināta piemaksas efektivitāte. Tādējādi tiktu radīts papildu administratīvais slogs gan nodokļu uzraudzības institūcijai tiesību normu administrēšanā un skaidrošanā, gan arī nodokļu maksātājiem uzņēmumu ienākuma nodokļa piemaksas aprēķināšanā.
Ja likumdevēja izraudzītajam nodokļa aprēķināšanas principam ir saprātīgs, ar objektīviem un racionāliem apsvērumiem pamatots izskaidrojums un likumdevējs ir apsvēris apstrīdēto normu alternatīvas, tad Satversmes tiesa nav tiesīga noteikt, ka likumdevējam jāizvēlas citāda nodokļa likme, cits nodokļa aprēķināšanas princips vai nodokļa aprēķināšanas formulā jāiekļauj citi elementi (sk. Satversmes tiesas 2011. gada 19. decembra sprieduma lietā Nr. 2011-03-01 20. punktu, 2011. gada 20. maija sprieduma lietā Nr. 2010-70-01 16. punktu un 2015. gada 25. marta sprieduma lietā Nr. 2014-11-0103 25.2. punktu).
Kā jau iepriekš tika secināts, uzņēmumu ienākuma nodokļa piemaksa ir pastāvīgs tiesiskais risinājums, kam nav tiešas sasaistes ar EURIBOR likmes svārstību rezultātā gūto virspeļņu. Likumdevēja izraudzītais uzņēmumu ienākuma nodokļa aprēķināšanas princips ir pamatots ar objektīviem un racionāliem apsvērumiem, citstarp secinājumiem, kas izdarīti, pārskatot 2018. gadā ieviestās nodokļu reformas rezultātus.
Līdz ar to nav citu, saudzējošāku līdzekļu, ar kuriem pamattiesību ierobežojuma leģitīmo mērķi varētu sasniegt vismaz tādā pašā kvalitātē.
22. Vērtējot pamattiesību ierobežojuma samērīgumu, jāpārliecinās arī par to, vai nelabvēlīgās sekas, kas personai rodas tās pamattiesību ierobežošanas rezultātā, nav lielākas par labumu, ko no šā ierobežojuma gūst sabiedrība kopumā. Tādējādi Satversmes tiesai jānoskaidro līdzsvarojamās intereses un jānoteic, kurām no šīm interesēm ir piešķirama prioritāte (sk., piemēram, Satversmes tiesas 2024. gada 11. aprīļa sprieduma lietā Nr. 2023-09-0106 22. punktu).
Izskatāmajā lietā ir līdzsvarojamas patērētāju kreditēšanas pakalpojumu sniedzēju tiesības uz īpašumu, no vienas puses, un apstrīdētajās normās noteiktā pamattiesību ierobežojuma leģitīmā mērķa aptvertās sabiedrības labklājības intereses, no otras puses.
22.1. Pieteikumu iesniedzējas norāda, ka ar apstrīdētajām normām tiek radīti priekšnoteikumi tam, lai patērētāju kreditēšanas pakalpojumu sniedzēji pārskatītu savas darbības stratēģiju un apsvērtu iespēju iziet no Latvijas tirgus, likvidējot vietējos uzņēmumus un pārorientējoties uz kreditēšanas pakalpojumu sniegšanu citās valstīs. Tas ne tikai novestu pie darba vietu zuduma, bet arī kopumā samazinātu valsts budžeta ieņēmumus no patērētāju kreditēšanas nozares un atstātu negatīvu ietekmi uz fiskālo telpu.
Satversmes tiesa ņem vērā to, ka uzņēmumu ienākuma nodokļa piemaksai ir fiskāla funkcija un apstrīdētās normas ir vērstas uz ieņēmumu nodrošināšanu valsts budžetā. Ar sabiedrības gūto labumu ir saprotami valsts budžeta ieņēmumi un tajā pieejamo līdzekļu izlietošana valsts funkciju izpildei, tādējādi nodrošinot sabiedrības labklājības aizsardzību.
Vērtējot to, vai tiesību uz īpašumu ierobežojums, kas izriet no nodokļa maksāšanas pienākuma, ir samērīgs, jāņem vērā arī tas, ka ar apstrīdētajām normām noteiktais nodokļa piemaksas pienākums pēc savas būtības nav nedz jauns nodoklis, nedz ar šo nodokli saistīts papildu maksājums. Šis tiesību ierobežojums paredz, ka konkrēta nodokļa maksātāju grupa regulāri maksā uzņēmumu ienākuma nodokli.
Atbilstoši Patērētāju tiesību aizsardzības centra datiem 2024. gada pirmajā pusē Latvijā bija spēkā 37 speciālās atļaujas (licences) patērētāju kreditēšanas pakalpojumu sniegšanai. Šis attiecīgo pakalpojumu sniedzēju skaits nav mainījies kopš 2023. gada. Kreditēšanas pakalpojumus patērētājiem vismaz vienā no kreditēšanas veidiem 2024. gada pirmajā pusē sniedza 36 kapitālsabiedrības - par vienu vairāk nekā iepriekšējā pusgadā. Tātad patērētāju kreditēšanas pakalpojumu sniedzēju skaits Latvijā ir stabils. Turklāt 2024. gada pirmajā pusē konstatēts liels jaunu aizdevumu izsniegšanas gadījumu skaits gan mēnešu griezumā, gan visā pusgadā. Mazākā kopējā izsniegto aizdevumu summa bija janvārī - 59,45 miljoni euro, savukārt gan aprīlī, gan maijā tika pārsniegta 70 miljonu euro atzīme. Kopumā licencētie patērētāju kreditēšanas pakalpojumu sniedzēji 2024. gada pirmajā pusē ar patērētājiem noslēdza 528 tūkstošus jaunu darījumu un no jauna izsniedza kredītus 392,48 miljonu euro apmērā, kas skaita ziņā ir par 11,89 procentiem vairāk nekā 2023. gada pirmajā pusē, bet izsniegto kredītu kopējais apmērs bija par 9,46 procentiem lielāks nekā 2023. gada pirmajā pusē. Savukārt kopējais patērētāju kreditēšanas pakalpojumu sniedzēju kredītportfeļa apjoms 2024. gada 30. jūnijā bija viens miljards 139,49 miljoni euro, kas ir par 7,48 procentiem vairāk nekā 2023. gada 31. decembrī, par 13,29 procentiem vairāk nekā pirms gada un ir jauns visu laiku labākais rādītājs (sk. Patērētāju tiesību aizsardzības centra Pārskatu par patērētāju (nebanku) kreditēšanas tirgus darbību 2024. gada pirmajā pusgadā. Pieejams: ptac.gov.lv/lv). Minētie dati apliecina, ka arī pēc apstrīdēto normu spēkā stāšanās patērētāju kreditēšanas pakalpojumu sniedzēji ir sekmīgi darbojušies attiecīgajā tirgus segmentā. Tādējādi nav gūstams apstiprinājums Pieteikumu iesniedzēju apgalvojumam, ka patērētāju kreditēšanas pakalpojumu sniedzēji izies no Latvijas tirgus. Turklāt šajā ziņā jāņem vērā arī Saeimas norādītais, ka līdz apstrīdēto normu pieņemšanai Eiropā tikai Igaunijā un Latvijā uzņēmumu ienākuma nodokli aprēķināja nevis no gūtās, bet no sadalītās peļņas. Patērētāju kreditēšanas pakalpojumu sniedzējiem arī tad, ja tie sniegtu pārrobežu pakalpojumus, būtu jāreģistrē pastāvīgā pārstāvniecība Latvijā un būtu jāmaksā ar apstrīdētajām normām noteiktā uzņēmumu ienākuma nodokļa piemaksa.
22.2. Vērtējot to, vai nodokļa maksājums nav nesamērīgs slogs adresātam, citstarp jāapsver arī tas, vai piemērotais nodoklis pēc sava rakstura nav konfiscējošs (sk. Satversmes tiesas 2015. gada 25. marta sprieduma lietā Nr. 2014-11-0103 20. punktu).
Pieteikumu iesniedzējas uzskata, ka apstrīdēto normu piemērošana negatīvi ietekmēs to akcionārus, jo dividendes būšot jāmaksā mazākā apmērā. Tāpat Pieteikuma iesniedzējas norāda, ka apstrīdētajās normās noteikto uzņēmumu ienākuma nodokļa piemaksu tām vajagot finansēt no aizņemtā kapitāla, uzņemoties arī šīs piemaksas finansēšanas procentu izmaksas. Pēc Pieteikumu iesniedzēju ieskata, apstrīdētajās normās noteiktā kārtība radot tādu situāciju, ka subjekti nevar izpildīt ar šīm normām noteiktās prasības.
Nodokļa likuma 4.1 panta normas nodokļa maksātājam neparedz obligātu pienākumu lemt par peļņas sadali dividendēs. Lēmums par peļņas sadali ir patērētāju kreditēšanas pakalpojumu sniedzēja brīva, ekonomiskos apsvērumos balstīta izvēle, nevis juridisks pienākums. Ņemot vērā to, ka lēmumu par peļņas sadali dividendēs pieņem kapitālsabiedrības dalībnieki, ievērojot Komerclikuma normas, tiem ir svarīgi vērtēt arī šāda lēmuma ietekmi uz kapitālsabiedrības turpmāko naudas plūsmu un likviditātes rādītājiem. Turklāt iepriekš samaksātā uzņēmumu ienākuma nodokļa piemaksa neierobežotu laika periodu tiek ņemta vērā, aprēķinot par peļņas sadali dividendēs maksājamo nodokli (sk. Uzņēmumu ienākuma nodokļa likuma 17. panta 7.1 daļu). Tādējādi uzņēmumu ienākuma nodokļa piemaksa ietekmē uzņēmuma naudas plūsmu un likviditātes rādītājus līdzīgi kā jebkura cita uzņēmumu ienākuma nodokļa sistēma, kas paredz ikgadēju nodokļa maksājumu, tai skaitā sistēma, kas Latvijā bija spēkā līdz 2017. gada 31. decembrim. Tādējādi ar apstrīdētajām normām noteiktā uzņēmumu ienākuma nodokļa piemaksas sistēma pēc sava rakstura nav konfiscējoša.
22.3. Pieteikumu iesniedzējas norādījušas, ka uzņēmumu ienākuma nodokļa piemaksai nav avansa rakstura, tāpēc, ieskaitot iepriekšējo uzņēmumu ienākuma nodokļa piemaksu tad, kad tiek sadalīta peļņa, nākamajā gadā maksājamais uzņēmumu ienākuma nodoklis palielinoties.
Saeima vērš uzmanību uz to, ka uzņēmumu ienākuma nodokļa piemaksa atšķirībā no avansa maksājuma ir galīgs maksājums un netiek atgriezta pēc taksācijas gada beigām. Savukārt avansa maksājumi atšķirībā no uzņēmumu ienākuma nodokļa piemaksas, kura tiek uzrādīta peļņas vai zaudējumu aprēķina izmaksās, ir uzskatāmi par naudas plūsmu. Tāpēc apstrīdētajās normās regulētais nodokļa maksājums mērķtiecīgi tika paredzēts piemaksas formā, nevis kā nodokļa avanss. Arī Saeimas Budžeta un finanšu (nodokļu) komisijas sēdēs vairākkārt tika apspriests tas, vai apstrīdētajās normās noteiktais maksājums ir uzskatāms par avansu. Finanšu ministrija norādīja, ka uzņēmumu ienākuma nodokļa piemaksa netiek paredzēta kā avanss saistībā ar izmaiņām Eiropas Savienības normatīvajos aktos. Proti, atbilstoši Padomes 2022. gada 14. decembra direktīvai (ES) 2022/2523 par globāla minimāla nodokļu līmeņa nodrošināšanu starptautisku uzņēmumu grupām un lielām vietējām grupām Savienībā avanss ir jāiekļauj nākamā gada nodokļu aprēķinā, bet piemaksu var iekļaut jau esošajā, jo tas ir galīgs maksājums (sk. Saeimas Budžeta un finanšu (nodokļu) komisijas 2023. gada 8. novembra sēdes audioierakstu no 00:06:39 un 2023. gada 29. novembra sēdes audioierakstu no 00:26:50. Pieejami: saeima.lv).
Arī aprēķinātās ārkārtas dividendes un par tām samaksāto uzņēmumu ienākuma nodokli iekļauj peļņas vai zaudējumu aprēķinā un attiecīgi samazina nākamā taksācijas gada uzņēmumu ienākuma nodokļa piemaksas apmēru. Līdz ar to nav pamata par minētajām summām vēlreiz samazināt ar nodokļa piemaksu apliekamo bāzi, jo tad rastos ar uzņēmumu ienākuma nodokļa piemaksu apliekamās bāzes samazinājums divkāršā apmērā (sk. Uzņēmumu ienākuma nodokļa likuma 4. panta otrās daļas 1. punkta "a" apakšpunktu). Tādējādi nav rodams apstiprinājums Pieteikumu iesniedzēju apgalvojumam, ka uzņēmumu ienākuma nodokļa piemaksas apmērs nākamajā gadā var palielināties.
22.4. Pieteikumu iesniedzējas apgalvo, ka situācijā, kad tiek noteikts uzņēmumu ienākuma nodoklis gan par gūto peļņu, gan par atlikumu virs šīs peļņas, par kuru samaksāts nodoklis, veidojas dubultais nodoklis.
Saeima norāda, ka apstrīdētajās normās noteiktā uzņēmumu ienākuma nodokļa piemaksa tiek piemērota tai peļņas daļai, kas netiek sadalīta, bet, tiklīdz tiek veikta šīs peļņas sadale, jau samaksātā nodokļa piemaksa tiek ņemta vērā, aprēķinot uzņēmumu ienākuma nodokli par šo sadalāmo peļņas daļu. Tādējādi ar uzņēmumu ienākuma nodokli apliktā sadalītā peļņa vairs neietilpst ar uzņēmumu ienākuma nodokļa piemaksu apliekamajā bāzē. Taksācijas gadā veiktie izdevumi un par tiem aprēķinātais uzņēmumu ienākuma nodoklis, uz kuru neattiecas Nodokļa likuma 17. panta 7.1 daļā regulētais uzņēmumu ienākuma nodokļa piemaksas ieskaits, ir uzrādīti peļņas vai zaudējumu aprēķina izmaksās, kas savukārt samazina bāzi, par kuru tiek aprēķināta uzņēmumu ienākuma nodokļa piemaksa.
Arī Finanšu ministrija uzsver, ka peļņas vai zaudējumu aprēķina izmaksās tiek ietvertas tādas summas, kas samaksātas atbilstoši Nodokļa likuma 10. pantā noteiktajam, ar saimniecisko darbību nesaistītie izdevumi un par tiem samaksātais uzņēmumu ienākuma nodoklis, kā arī ārkārtas dividendes un par tām samaksātais uzņēmumu ienākuma nodoklis. Par minētajiem maksājumiem tiek samazināta ar uzņēmumu ienākuma nodokļa piemaksu apliekamā bāze, balstoties uz to, ka šie maksājumi samazinājuši peļņas apmēru peļņas vai zaudējumu aprēķinā.
Uzņēmuma finanšu gada pārskata saturu regulē Grāmatvedības likums, Gada pārskatu un konsolidēto gada pārskatu likums un citi grāmatvedību un gada pārskatus reglamentējoši normatīvie akti (sk. Gada pārskatu un konsolidēto gada pārskatu likuma 13. panta pirmo daļu). Saimniecisko darījumu un finanšu pārskata posteņu novērtēšanas un atzīšanas principi un izmantotās metodes ir saistītas ar uzņēmuma īstenoto grāmatvedības politiku (sk. Gada pārskatu un konsolidēto gada pārskatu likuma 1. panta pirmās daļas 8. punktu). Tomēr nav pamata par taksācijas gadu aprēķināto uzņēmumu ienākuma nodokļa piemaksu iekļaut pirmstaksācijas gada uzņēmuma gada pārskatā. Pretējā gadījumā uzņēmumu ienākuma nodokļa piemaksas aprēķins un tajā noteiktā piemaksas summa tiktu aprēķināta nekorekti (sk. Finanšu ministrijas 2024. gada 16. februāra vēstuli Nr. 4.1-6/4/487 Latvijas Zvērinātu revidentu asociācijai). Tādējādi ar apstrīdētajām normām noteiktā uzņēmumu ienākuma nodokļa piemaksas sistēma neveido dubultu nodokļa maksāšanas režīmu un neparedz palielinošu uzņēmumu ienākuma nodokļa piemaksas korekciju.
Satversmes tiesa secina, ka Pieteikumu iesniedzēju apsvērumi par iespējamu nodokļa palielinājumu un dubultā nodokļa veidošanos uzņēmumu ienākuma nodokļa piemaksas piemērošanas rezultātā ir balstīti uz atšķirīgu izpratni par finanšu gada pārskata posteņu atzīšanu un novērtēšanu grāmatvedības politikā. Ar Nodokļa likumu netiek regulēti finanšu gada pārskata uzskaites principi, bet tiek regulēta ar uzņēmumu ienākuma nodokli un tā piemaksu apliekamā bāze un likmes. Tādējādi Pieteikumu iesniedzēju argumenti par nesamērīgo slogu, kas pamatoti ar grāmatvedības uzskaites datu novērtēšanas metodēm, neattiecas uz apstrīdēto normu satversmības novērtējumu.
22.5. Ņemot vērā minēto, Satversmes tiesa secina, ka ar apstrīdētajām normām ieviestā uzņēmumu ienākuma nodokļa piemaksas sistēma neparedz nesamērīgu slogu apstrīdēto normu adresātiem un nav pamata šo sistēmu atzīt par konfiscējošu. Apstrīdētās normas ir vērstas uz ieņēmumu nodrošināšanu valsts budžetā un izmantošanu visas sabiedrības labklājības aizsardzībai. Tas nozīmē, ka labums, ko iegūst sabiedrība, ir lielāks par atsevišķu nodokļu maksātāju tiesību ierobežojumu.
Līdz ar to ar apstrīdētajām normām noteiktais pamattiesību ierobežojums atbilst samērīguma principam un apstrīdētās normas, ciktāl tās paredz uzņēmumu ienākuma nodokļa piemaksas pienākumu patērētāju kreditēšanas pakalpojumu sniedzējiem, atbilst Satversmes 105. panta pirmajam un trešajam teikumam.
23. Satversmes tiesai jāpārbauda arī apstrīdēto normu atbilstība Satversmes 91. panta pirmajam teikumam.
Satversmes 91. pants nosaka: "Visi cilvēki Latvijā ir vienlīdzīgi likuma un tiesas priekšā. Cilvēka tiesības tiek īstenotas bez jebkādas diskriminācijas."
Pieteikumu iesniedzējas uzskata, ka izskatāmās lietas apstākļos tiesiskās vienlīdzības princips ir pārkāpts, jo:
1) apstrīdētās normas paredz nepamatoti vienādu attieksmi pret atšķirīgos apstākļos esošām personu grupām - kredītiestādēm un patērētāju kreditēšanas pakalpojumu sniedzējiem;
2) apstrīdētās normas paredz nepamatoti atšķirīgu attieksmi pret vienādos apstākļos esošām personu grupām - patērētāju kreditēšanas pakalpojumu sniedzējiem un citiem uzņēmumu ienākuma nodokļa maksātājiem.
Ņemot vērā pieteikumā sniegto juridisko pamatojumu un citus lietas materiālus, Satversmes tiesa vispirms vērtēs, vai apstrīdētās normas atbilst tiesiskās vienlīdzības principam attiecībā uz patērētāju kreditēšanas pakalpojumu sniedzējiem un citiem uzņēmumu ienākuma nodokļa maksātājiem. Pēc tam Satversmes tiesa šādu vērtējumu sniegs attiecībā uz kredītiestādēm un patērētāju kreditēšanas pakalpojumu sniedzējiem.
24. Vērtējot, vai ir ievērots tiesiskās vienlīdzības princips, vispirms jānoskaidro, vai un kuras personas (personu grupas) atrodas vienādos un pēc noteiktiem kritērijiem salīdzināmos apstākļos. Lai to noteiktu, nepieciešams atrast galveno šīs grupas vienojošo pazīmi. Salīdzināšanai jāizvēlas tāda situācija, kurai ir viena vai vairākas kopīgas pazīmes ar pārbaudāmo situāciju. Kopīgajai pazīmei jāapvieno abas situācijas zem viena virsjēdziena. Turklāt jāvērtē arī tas, vai nepastāv kādi būtiski apsvērumi, kas norāda, ka attiecīgās personu grupas neatrodas savstarpēji salīdzināmos apstākļos (sk. Satversmes tiesas 2022. gada 23. maija sprieduma lietā Nr. 2021-18-01 32. punktu).
Pieteikumu iesniedzējas uzskata, ka patērētāju kreditēšanas pakalpojumu sniedzēji un citi uzņēmumu ienākuma nodokļa maksātāji atrodas vienādos un pēc noteiktiem kritērijiem salīdzināmos apstākļos. Abas šīs personu grupas vieno pazīme, ka tās ir uzņēmumu ienākuma nodokļa maksātājas. Savukārt Saeima norāda, ka minētās personu grupas atrodas atšķirīgos apstākļos, jo tikai patērētāju kreditēšanas pakalpojumu sniedzēji nesamaksāto uzņēmumu ienākuma nodokli izmanto kā saimnieciskās darbības priekšmetu, sniedzot finanšu pakalpojumus.
24.1. Uzņēmumu ienākuma nodokļa maksātāji ir: 1) iekšzemes uzņēmumi; 2) no valsts budžeta un pašvaldības budžeta finansētas institūcijas, kuras gūst ienākumus no saimnieciskās darbības un kuras nav atbrīvotas no nodokļa maksāšanas; 3) pastāvīgās pārstāvniecības; 4) ārvalstu komercsabiedrības un citas personas, kas gūst ieņēmumus Latvijā (sk. Uzņēmumu ienākuma nodokļa likuma 2. panta pirmo daļu).
Apstrīdēto normu regulējums ir attiecināts uz tiem finanšu sektorā ietilpstošajiem saimnieciskās darbības veicējiem, kuri līdzekļus no nesamaksātā uzņēmumu ienākuma nodokļa varēja izmantot finanšu pakalpojumu sniegšanai (sk. likumprojekta "Grozījumi Uzņēmumu ienākuma nodokļa likumā" (Nr. 405/Lpl4) anotāciju. Pieejama: saeima.lv). Uzņēmumu ienākuma nodokļa maksātāji, kas sniedz patērētāju kreditēšanas pakalpojumus, ir uzskatāmi par kredīta devējiem jeb kreditētājiem (sk. Patērētāju tiesību aizsardzības likuma 8. panta pirmo daļu). Šāds saimnieciskās darbības veids ir saistīts ar finanšu pakalpojumu sniegšanu. Kreditēšanas pakalpojumus patērētājam drīkst sniegt tikai tāda kapitālsabiedrība, kura ir saņēmusi speciālu atļauju (licenci) un kuras apmaksājamā pamatkapitāla minimālais lielums ir 425 000 euro (sk. Patērētāju tiesību aizsardzības likuma 8. panta 1.1 daļu). Lai arī pārsvarā patērētāju kreditēšana ir saistīta ar brīvu preču un pakalpojumu apriti, tomēr tā atšķiras no citiem saimnieciskās darbības veidiem ar to, ka patērētāju kreditēšanas pakalpojumu pamatā ir kredītlīgumi ar procentu likmēm. Proti, patērētāju kreditēšanas pakalpojumu sniedzēju saimnieciskā darbība ir saistīta ar tādiem finanšu pakalpojumiem, kuros ietilpst ne tikai maksa par sniegto kredītu atlikta maksājuma, aizdevuma vai citā finansiālās vienošanās veidā, bet arī procentu likmju piemērošana nokavētu maksājumu gadījumā.
24.2. Īpaši nosacījumi ar nodokli apliekamā objekta noteikšanai un licencēšanas mehānisms, proti, tas, ka bez speciālās atļaujas (licences) patērētāju kreditēšana nav atļauta, nošķir patērētāju kreditēšanas pakalpojumu sniedzējus no citiem uzņēmumu ienākuma nodokļa maksātājiem (sk. Uzņēmumu ienākuma nodokļa likuma 10. panta otro daļu un Ministru kabineta 2017. gada 14. novembra noteikumu Nr. 677 "Uzņēmumu ienākuma nodokļa likuma normu piemērošanas noteikumi" 78. punktu). Tādējādi patērētāju kreditēšanas pakalpojumu sniedzēju darbība finanšu sektorā ir regulēta ar atšķirīgiem noteikumiem un atšķirīga ir gan šo uzņēmumu pašu kapitāla struktūra, gan ar uzņēmumu ienākuma nodokli apliekamās bāzes aprēķināšana.
Pienākums maksāt uzņēmumu ienākuma nodokli ir pazīme, kas vieno visus uzņēmumu ienākuma nodokļa maksātājus. Tomēr konkrētajā gadījumā šī viena kopīgā pazīme ir pārāk vispārīga, lai izdarītu secinājumu, ka patērētāju kreditēšanas pakalpojumu sniedzēji un citi uzņēmumu ienākuma nodokļa maksātāji atrodas vienādos un pēc noteiktiem kritērijiem salīdzināmos apstākļos. Uzņēmumu ienākuma nodokļa maksāšanas pienākums aptver dažādas nodokļa maksātāju grupas, kuru savstarpējo atšķirību ir pārāk daudz. Tādēļ patērētāju kreditēšanas pakalpojumu sniedzēji un citi uzņēmumu ienākuma nodokļa maksātāji tiesiskās vienlīdzības principa aspektā nav salīdzināmi.
Tādējādi apstrīdētās normas attiecībā uz patērētāju kreditēšanas pakalpojumu sniedzējiem un citiem uzņēmumu ienākuma nodokļa maksātājiem atbilst Satversmes 91. pantam pirmajam teikumam.
25. Turpmāk Satversmes tiesa vērtēs, vai vienādos un pēc noteiktiem kritērijiem salīdzināmos apstākļos atrodas kredītiestādes un patērētāju kreditēšanas pakalpojumu sniedzēji.
Pieteikumu iesniedzējas uzskata, ka kredītiestādes un patērētāju kreditēšanas pakalpojumu sniedzēji atrodas atšķirīgos apstākļos, jo to komercdarbības modeļi ir atšķirīgi. Proti, patērētāju kreditēšanas pakalpojumu sniedzēji pamatā izsniedz aizdevumus ar fiksētām likmēm, tāpēc EURIBOR likmes svārstības neietekmē to peļņu un neskar aizņēmējus. Tāpat atšķiras arī abu minēto personu grupu peļņas rādītāji, kā arī veids, kādā tie finansē savu darbību. Savukārt Saeima uzskata, ka kredītiestādes un patērētāju kreditēšanas pakalpojumu sniedzēji atrodas vienādos un pēc noteiktiem kritērijiem salīdzināmos apstākļos. Šīs personu grupas vieno tādas pazīmes, ka viena no to pamatdarbības jomām ir kreditēšanas pakalpojumu nodrošināšana fiziskajām personām un tām ir augsti rentabilitātes rādītāji. Turklāt abas personu grupas īsteno tādu komercdarbības modeli, atbilstoši kuram nesamaksāto uzņēmumu ienākuma nodokli var ieguldīt finanšu pakalpojumu sniegšanā.
25.1. Pēc Fintech Latvija iniciatīvas 2023. gadā veiktajā pētījumā konstatēts, ka patērētāju kreditēšana nebanku nozarē ieņem nozīmīgu vietu valstu finanšu sistēmās. Nebanku kreditētāji konkurē ne tikai savā starpā, bet arī ar kredītiestādēm. Nebanku nozares piedāvātie finanšu produkti ir līdzvērtīgi kredītiestāžu piedāvājumam. Savukārt augstākas finanšu produktu cenas saistītas ar lielāku risku, ko kreditētāji uzņemas, izsniedzot kredītus tai patērētāju daļai, kuriem piekļuve kredītiestāžu finanšu pakalpojumiem ir ierobežota. Tāpat arī normatīvais regulējums kredītu izsniegšanas jomā kredītiestādēm un nebanku kreditētājiem ir vienāds (sk.: Sauka A. Pētījums par Latvijas nebanku patērētāju kreditēšanas nozares attīstību, 20.04.2023., 2.- 6. un 28. lp. Pieejams: https://fla.lv/wp-content/uploads/2023/04/Arnis-Sauka.pdf).
Tātad patērētāju kreditēšana ir finanšu pakalpojuma veids, kuru piedāvā gan kredītiestādes, gan patērētāju kreditēšanas pakalpojumu sniedzēji.
25.2. Fintech Latvija norāda, ka patērētāju kreditēšanas pakalpojumu sniedzēju rentabilitātes rādītāji atšķiras atkarībā no uzņēmuma lieluma, piedāvāto produktu klāsta un kreditēšanai pieejamā kapitāla lieluma, tāpēc tie nevar tikt atzīti par minētās grupas vienojošu pazīmi. Arī Patērētāju tiesību aizsardzības centrs uzsver, ka patērētāju kreditēšanas pakalpojumu sniedzēju peļņa 2022. gadā salīdzinājumā ar 2021. gadu ir samazinājusies par 10,65 procentiem, bet kredītiestāžu peļņa ir pieaugusi.
Sākot ar 2019. gadu, nebanku kreditēšanas nozarē tika ieviestas izmaiņas. Piemēram, tika ierobežota īstermiņa aizdevumu maksimālā summa, samazinātas procentu likmes, ierobežots aizdevuma atmaksas termiņa pagarināšanas reižu skaits, precizētas maksātspējas vērtēšanas prasības, kā arī ieviests aizliegums reklamēt patērētāju kreditēšanas pakalpojumus (sk. 2018. gada 4. oktobra likumu "Grozījumi Patērētāju tiesību aizsardzības likumā" (Nr. 1305/Lp12)). Minētie pasākumi varēja radīt īstermiņa ietekmi uz patērētāju kreditēšanas pakalpojumu sniedzēju peļņu. Tomēr, kā jau tika minēts iepriekš, nebanku nozarē darbojošos uzņēmumu rentabilitāte ir būtiski lielāka par citu uzņēmumu vidējo rentabilitāti. 2024. gadā nebanku kreditēšanas nozarē ir konstatēti ievērojami augsti rentabilitātes rādītāji un būtiski palielinājies noslēgto darījumu skaits. Turklāt grupu vienojošās pazīmes identificēšanā izšķiroša nozīme ir nevis individuālu uzņēmumu rentabilitātei, bet gan nozares kopējiem vidējiem rādītājiem.
Tātad abas salīdzināmās personu grupas vienojošas pazīmes ir patērētājiem piedāvātā finanšu pakalpojuma veids, savstarpējā konkurence patērētāju kreditēšanas tirgū un augstie rentabilitātes rādītāji.
25.3. Konkurences padome uzskata, ka to, vai kredītiestādes un patērētāju kreditēšanas pakalpojumu sniedzēji atrodas vienādos un salīdzināmos apstākļos, nevar vērtēt atrauti no apstrīdēto normu ieviešanas mērķa regulēt ar EURIBOR likmes pieaugumu gūto virspeļņu. Savukārt Patērētāju tiesību aizsardzības centrs norāda, ka patērētāju kreditēšanas pakalpojumu sniedzēju peļņu neietekmēja straujais EURIBOR likmes kāpums. Uz patērētāju kreditēšanas pakalpojumu sniedzējiem būtu jāattiecina tāds pats regulējums, kāds ietverts Patērētāju tiesību aizsardzības likuma 8.4 panta ceturtajā daļā, proti, ka hipotekārā kredīta ņēmēju aizsardzības nodevu nepiemēro tādiem kredītiem, kuri izsniegti ar fiksētu likmi.
Kā jau tika minēts iepriekš, apstrīdēto normu pieņemšana nav saistīta tieši ar EURIBOR likmes kāpuma rezultātā gūto peļņu, bet gan ar likumdevēja apsvērumiem par nepieciešamību attiecībā uz finanšu sektoru pārskatīt 2018. gadā ieviesto uzņēmumu ienākuma nodokļa sistēmu, lai tie nodokļa maksātāji, kuru rentabilitātes rādītāji ir augsti un kuri līdzekļus no nesamaksātā uzņēmumu ienākuma nodokļa varēja izmantot finanšu pakalpojumu sniegšanai, nodokli maksātu regulāri.
Uzņēmumu ienākuma nodokļa piemaksas aprēķinam tiek izmantoti kreditētāju finanšu gada pārskatos norādītie dati - pirmstaksācijas gada peļņas vai zaudējumu aprēķina summa pēc nodokļiem (sk. Uzņēmumu ienākuma nodokļa likuma 4. pantu un 4.1 panta ceturto daļu). Tādējādi uzņēmumu ienākuma nodokļa piemaksas aprēķinā nav paredzēts vērtēt ne to, kā tiek noteiktas izsniedzamo aizdevumu procentu likmes, ne arī to, no kādiem līdzekļiem tiek izsniegti aizdevumi. Uzņēmumu ienākuma nodokļa piemērošanā tiek vērtēts komercdarbības veids un gūtā peļņa, nevis konkrētas izdevumu pozīcijas. Kredītiestādes un patērētāju kreditēšanas pakalpojumu sniedzēji paši ir tiesīgi noteikt, vai tie izsniedz kredītus ar fiksētu vai mainīgu likmi, atkarībā no pakalpojumu sniedzēja izraudzītās komercdarbības stratēģijas un izraudzītā kredītriska lieluma. Patērētāju kreditēšanas pakalpojumu sniedzēju darbība nav pakļauta kredītiestādēm saistošam regulējumam, tāpēc tie netiek ierobežoti attiecībā uz paaugstināta kredītriska uzņemšanos (sk. Latvijas Bankas 2023. gada 18. decembra noteikumus Nr. 265 "Kredītriska pārvaldīšanas noteikumi"). Ņemot vērā to, ka patērētāju kreditēšanas pakalpojumu sniedzēji apkalpo arī paaugstināta riska klientus un izsniedz lielākoties patēriņa kredītus, kas ir augstāka riska finanšu produkts, to aizdevumi kopumā ir ar augstākām likmēm, tai skaitā fiksētām likmēm.
Tādējādi saimnieciskās darbības nodrošināšanā kredītiestādes un patērētāju kreditēšanas pakalpojumu sniedzēji izmanto vairākus finansējuma veidus, tai skaitā to rīcībā esošo pašu kapitālu, kā arī parāda instrumentus (aizņēmumus, parāda vērtspapīrus u. c.), pēc to izvēles un pieejamības finanšu tirgū. Līdz ar to nav konstatējama kopsakarība, kas liktu kredītiestādes un patērētāju kreditēšanas pakalpojumu sniedzējus uzņēmumu ienākuma nodokļa piemaksas sistēmā savstarpēji nošķirt atkarībā no tā, vai apliekamo nodokļa bāzi veido peļņa, kas gūta vai zaudējumi, kas radušies, izsniedzot aizdevumus ar fiksētu vai mainīgu procentu likmi.
25.4. Pēc Pieteikumu iesniedzēju ieskata, tas vien, ka patērētāju kreditēšanas pakalpojumu sniedzēju un kredītiestāžu pamatdarbības joma ir kreditēšanas pakalpojumu sniegšana fiziskajām personām un to saimnieciskā darbība tiek klasificēta pēc viena NACE koda, pats par sevi neliecina, ka minētās personu grupas atrodas vienādos apstākļos. Pēc Latvijas Bankas ieskata, kredītiestādes un patērētāju kreditēšanas pakalpojumu sniedzēji atrodas salīdzināmos apstākļos attiecībā uz to kreditēšanas pakalpojumu jomā īstenotajiem komercdarbības modeļiem, jo Latvijas finanšu sektora regulējumā nepastāv tādi ierobežojumi, kas patērētāju kreditēšanas pakalpojumu sniegšanas jomā nošķirtu kredītiestāžu komercdarbības modeli no citiem komercdarbības modeļiem.
Finanšu sektoru veido ne tikai kredītiestādes un patērētāju kreditēšanas pakalpojumu sniedzēji, bet arī ieguldījumu brokeru sabiedrības, alternatīvo ieguldījumu fondu pārvaldnieki, krājaizdevu sabiedrības, dzīvības apdrošināšanas pakalpojumu sniedzēji, privātie pensiju fondi u. c. Tāpat kā kredītiestāžu darbību reglamentē Kredītiestāžu likums un patērētāju kreditēšanas jomu - Patērētāju tiesību aizsardzības likums, arī citas finanšu nozares regulē atšķirīgas speciālās tiesību normas.
Atšķirīga ir arī kredītiestāžu un patērētāju kreditēšanas pakalpojumu sniedzēju licencēšanas un uzraudzības kārtība (sk. Kredītiestāžu likuma 11.-15. pantu, Patērētāju tiesību aizsardzības likuma 8. pantu un Ministru kabineta 2011. gada 29. marta noteikumu Nr. 245 "Noteikumi par speciālo atļauju (licenci) patērētāju kreditēšanas pakalpojumu sniegšanai" 2. punktu). Tāpat jāņem vērā, ka personas, kas izsniedz kredītus tikai saimnieciskās darbības veikšanai juridiskajām personām, neietilpst patērētāju kreditēšanas pakalpojumu sniedzēju skaitā un tām nav nepieciešama speciālā atļauja (licence). 2022. gada 31. decembrī Valsts ieņēmumu dienesta uzraudzībā bija 281 šādi kreditēšanas pakalpojumu sniedzēji, tai skaitā finanšu līzinga pakalpojumu sniedzēji (sk.: Valsts ieņēmumu dienesta uzraugāmo Noziedzīgi iegūtu līdzekļu legalizācijas un terorisma un proliferācijas finansēšanas novēršanas likuma subjektu noziedzīgi iegūtu līdzekļu legalizācijas risku novērtējums. Pieejams: vid.gov.lv). Tādējādi finanšu sektorā ietilpstošo nozaru darbība tiek reglamentēta atšķirīgi, atkarībā no subjekta, kurš finanšu pakalpojumu sniedz.
Patērētāju kreditēšanas pakalpojumu sniedzēju saimnieciskā darbība ir vērsta uz kreditēšanas pakalpojumu sniegšanu Latvijas patērētājiem (rezidentiem). Turklāt lielākā daļa patērētāju kreditēšanas pakalpojumu sniedzēju specializējas uz vienu vai diviem aizdevuma veidiem (sk.: Patērētāju kreditēšanas pakalpojumu sniedzēju nozares risku novērtējums 2023, 05.06.2023., 9. lp.). Savukārt kredītiestādēm ir plašāks kredītportfeļa piedāvājums un tām ir tiesības pieņemt noguldījumus. Tāpat abām personu grupām atšķiras finanšu risku pārvaldība, tostarp kapitāla pietiekamības un likviditātes prasības. Abām personu grupām ir atšķirīgs Nodokļa likumā paredzētais apliekamās nodokļa bāzes aprēķins. Piemēram, patērētāju kreditēšanas pakalpojumu sniedzējiem ir pienākums noteikt uzņēmumu ienākuma nodokļa bāzi par nedrošajiem debitoru parādiem, bet kredītiestādēm šāda prasība nav izvirzīta (sk. Uzņēmumu ienākuma nodokļa likuma 9. panta otro daļu). Līdz ar to patērētāju kreditēšanas pakalpojumu sniedzējiem ir pienākums maksāt uzņēmumu ienākuma nodokli par tādām izmaksu pozīcijām, par kurām kredītiestādes šo nodokli nemaksā.
Atšķirīga licencēšanas un uzraudzības kārtība, kā arī atšķirīgs ar uzņēmumu ienākuma nodokli apliekamās bāzes aprēķins ir tie apstākļi, kas savstarpēji nošķir kredītiestādes un patērētāju kreditēšanas pakalpojumu sniedzējus.
Līdz ar to kredītiestādes un patērētāju kreditēšanas pakalpojumu sniedzēji atrodas atšķirīgos apstākļos.
26. Secīgi Satversmes tiesai jāvērtē, vai apstrīdētās normas paredz vienādu vai atšķirīgu attieksmi pret atšķirīgos apstākļos esošām personu grupām.
Apstrīdētās normas noteic, ka pienākums veikt uzņēmumu ienākuma nodokļa piemaksu ir gan kredītiestādēm, gan patērētāju kreditēšanas pakalpojumu sniedzējiem.
Tādējādi apstrīdētās normas paredz vienādu attieksmi pret atšķirīgos apstākļos esošām personu grupām.
27. Secinot, ka ar apstrīdētajām normām ir noteikta vienāda attieksme pret atšķirīgos apstākļos esošām personu grupām, Satversmes tiesai jāvērtē, vai šāda attieksme ir noteikta ar normatīvajos aktos paredzētā kārtībā pieņemtu tiesību normu, tostarp ievērojot labas likumdošanas principu.
Apsvērumus un vērtējumu par to, vai apstrīdētās normas ir pieņemtas, ievērojot normatīvajos aktos paredzēto kārtību, Satversmes tiesa jau ir sniegusi šā sprieduma 18. punktā. Ņemot vērā to, ka minētie argumenti attiecas arī uz vienādo attieksmi, kas noteikta ar apstrīdētajām normām, Satversmes tiesa tos neatkārtos.
Līdz ar to vienādā attieksme ir noteikta ar normatīvajos aktos paredzētā kārtībā pieņemtu tiesību normu.
28. Vērtējot apstrīdēto normu atbilstību Satversmes 91. panta pirmajam teikumam, Satversmes tiesai jāpārbauda arī tas, vai šādai vienādai attieksmei ir objektīvs un saprātīgs pamats, proti, vai tai ir leģitīms mērķis, un vai ir ievērots samērīguma princips.
Pēc Pieteikumu iesniedzēju ieskata, vienādajai attieksmei pret tādiem patērētāju kreditēšanas pakalpojumu sniedzējiem, kuri aizdevumus izsniedz ar fiksētu procentu likmi, un tādiem, kuri aizdevumus izsniedz ar mainīgu likmi, nav leģitīma mērķa. Savukārt Saeima norāda, ka ar apstrīdētajām normām noteiktajai vienādajai attieksmei ir leģitīmi mērķi - citu cilvēku tiesību un sabiedrības labklājības aizsardzība.
Ņemot vērā netipisko likvīdo līdzekļu pārpalikumu kredītiestādēs un kreditēšanas pakalpojumu sniedzējiem, Finanšu ministrija, lai nodrošinātu regulārus uzņēmumu ienākuma nodokļa ieņēmumus valsts budžetā, izstrādāja alternatīvu uzņēmumu ienākuma nodokļa administrēšanas risinājumu. Balstoties uz Nodokļu koordinēšanas grupas veikto datu analīzi, tika piedāvāts tāds risinājums, lai finanšu sektora regulējums visās Baltijas valstīs būtu līdzīgs (sk. Ministru kabineta informatīvo ziņojumu "Par Valsts nodokļu politikas pamatnostādņu 2024.-2027. gadam izstrādes virzību"). Kreditēšanas nozarē gūtā papildu peļņa no tai labvēlīgās uzņēmumu ienākuma nodokļa sistēmas un augstie rentabilitātes rādītāji bija viens no likumdevēja apsvērumiem, kāpēc konkrētai nodokļa maksātāju grupai - kredītiestādēm un patērētāju kreditēšanas pakalpojumu sniedzējiem - tika noteikta atšķirīga uzņēmumu ienākuma nodokļa maksāšanas kārtība.
Patērētāju kreditēšanas pakalpojumu sniedzējiem pienākums maksāt uzņēmumu ienākuma nodokļa piemaksu noteikts, jo tiem, gluži tāpat kā kredītiestādēm, bija iespējas uzņēmumu ienākuma nodokļa daļu par nesadalīto peļņu izmantot finanšu pakalpojumu sniegšanai. Finanšu sektora darbības specifika un konkrētu finanšu pakalpojumu piedāvāšana patērētāju kreditēšanas tirgū radīja tādu situāciju, ka arī patērētāju kreditēšanas pakalpojumu sniedzēji, izsniedzot aizdevumus, tiem piemēroja procentu likmes un tādējādi guva papildu peļņu no tiem labvēlīgās uzņēmumu ienākuma nodokļa sistēmas.
Likumdevēja izšķiršanās par uzņēmumu ienākuma nodokļa piemaksas pienākuma vienādu attiecināšanu uz personu grupām, kuras atrodas atšķirīgos apstākļos, ir pamatota ne tikai ar šajās grupās ietilpstošo saimnieciskās darbības veicēju augstajiem rentabilitātes rādītājiem, bet arī iespējām nodokļa administrēšanas vajadzībām šajās grupās ietilpstošos uzņēmumus identificēt bez papildu administratīvā sloga. Proti, abas salīdzināmās grupas sniedz savstarpēji aizvietojamus finanšu pakalpojumus, un šo pakalpojumu sniegšanai tiek piemērotas līdzīgas prasības, piemēram, prasības aizdevumu izsniegšanai, abas grupas ir Noziedzīgi iegūtu līdzekļu legalizācijas un terorisma un proliferācijas finansēšanas novēršanas likuma subjekti, abām grupām ir pienākums nodrošināt patērētāja maksātspējas novērtēšanu. Lai arī kredītiestādes un patērētāju kreditēšanas pakalpojumu sniedzēji atrodas atšķirīgos apstākļos attiecībā uz licencēšanas un uzraudzības kārtību un patērētāju kreditēšanas pakalpojumu sniedzējiem ir atšķirīgs ar uzņēmumu ienākuma nodokli apliekamās bāzes aprēķins, tomēr to saimnieciskās darbības specifika ļauj likumdevējam finanšu sektorā mērķtiecīgi nodalīt tieši šīs divas nodokļa maksātāju grupas, lai sekmētu regulāru uzņēmumu ienākuma nodokļa samaksu un nodrošinātu valsts budžeta ieņēmumus.
Tādējādi vienādā attieksme pret kredītiestādēm un patērētāju kreditēšanas pakalpojumu sniedzējiem tika noteikta, lai panāktu saprātīgu līdzsvaru starp uzņēmumu ienākuma nodokļa sistēmu, kas motivē uzņēmumus reinvestēt peļņu, un no valsts budžeta pilnīguma principa izrietošo prasību nodrošināt valsts budžeta ieņēmumu prognozējamību un uzņēmumu ienākuma nodokļa regulāru samaksu.
Līdz ar to ar apstrīdētajām normām noteiktās vienādās attieksmes pret atšķirīgos apstākļos esošām personu grupām leģitīmais mērķis ir sabiedrības labklājības aizsardzība.
29. Vērtējot, vai ar apstrīdētajām normām noteiktā vienādā attieksme atbilst samērīguma principam, ir jāņem vērā tiesību joma, kurā apstrīdētās normas ietilpst. Pārbaudot vienādās attieksmes samērīgumu, jāņem vērā tas, ka nodokļu tiesību specifika ietekmē konstitucionālās kontroles apjomu (sk. Satversmes tiesas 2018. gada 18. oktobra sprieduma lietā Nr. 2017-35-03 9., 15. un 15.1.-15.2. punktu).
Nodokļu jomā, jo īpaši tajos gadījumos, kad vienlīdzīgas prasības tiek attiecinātas uz nodokļa aprēķināšanas kārtību, likumdevēja sniegtos apsvērumus un pamatojumu vērtē, ņemot vērā konkrētā nodokļa objektu un to, cik būtiski atšķirīgas ir salīdzināmo grupu nošķiršanai identificētās pazīmes. Proti, tiek vērtēts tas, vai pazīmes, kas nošķir konkrētās personu grupas, ir tik nozīmīgas, ka apstrīdēto normu piemērošanas sekas šīm grupām ir būtiski atšķirīgas. Jo vairāk ir tādu pazīmju, kas abas personu grupas vieno, un mazāk atšķiras nodokļa samaksas rezultātā radītās finansiālās sekas, jo vairāk ir attaisnojama pret atšķirīgos apstākļos esošām personu grupām noteiktā vienādā attieksme.
Likumdevējs ir vērtējis, vai konkrētajā gadījumā ir samērīgi pret kredītiestādēm un patērētāju kreditēšanas pakalpojumu sniedzējiem noteikt vienādu attieksmi, un izšķīries par apstrīdētajās normās ietvertā regulējuma attiecināšanu uz abām šīm personu grupām (sk. Saeimas Budžeta un finanšu (nodokļu) komisijas 2023. gada 8. novembra sēdes audioierakstu no 00:09:30. Pieejams: saeima.lv). Kā jau tika secināts iepriekš, kreditēšanas nozarē gūtā papildu peļņa no tai labvēlīgās uzņēmumu ienākuma nodokļa sistēmas, augstie rentabilitātes rādītāji un iespējas nenomaksāto uzņēmumu ienākuma nodokli ieguldīt finanšu pakalpojumu sniegšanā bija tie likumdevēja apsvērumi, kuru dēļ attiecībā uz konkrētiem uzņēmumu ienākuma nodokļa maksātājiem tika noteikta šā nodokļa piemaksas sistēma. Līdz ar to likumdevēja izraudzītajam risinājumam, proti, uzņēmumu ienākuma nodokļa piemaksas pienākuma attiecināšanai ne tikai uz kredītiestādēm, bet arī uz patērētāju kreditēšanas pakalpojumu sniedzējiem, ir saprātīgs izskaidrojums.
Atbilstoši apstrīdētajām normām minētajām personām ir pienākums taksācijas gadā veikt uzņēmumu ienākuma nodokļa piemaksu 20 procentu apmērā neatkarīgi no tā, vai tiek veikta peļņas sadale dividendēs. Tādējādi tiek veicināta uzņēmumu ienākuma nodokļa regulāra samaksa un attiecīgi palielinās ieņēmumi, ko valsts gūst un var izmantot sabiedrības labklājībai nozīmīgu pasākumu īstenošanai. Savukārt attiecībā uz Pieteikumu iesniedzēju piedāvātajiem alternatīvajiem risinājumiem Satversmes tiesa vērš uzmanību, ka īpaši tajos gadījumos, kad nodoklis pilda fiskālo funkciju, nodrošinot ieņēmumus valsts budžetā, jebkurš cits alternatīvs līdzeklis neļautu sasniegt likumdevēja izvirzītos mērķus tādā pašā kvalitātē.
Vērtējot, vai labums, ko no šādas vienādas attieksmes gūst sabiedrība, ir lielāks par personas tiesībām un likumiskajām interesēm nodarīto kaitējumu, jāņem vērā, ka uzņēmumu ienākuma nodokļa piemaksai ir fiskāls raksturs un uzņēmējdarbības vidē šā nodokļa samaksas pienākums nozīmē prognozējamus izdevumus, kas pielīdzināmi citām plānotām saimnieciskās darbības izmaksām. Ir tikai saprātīgi, ka, ņemot vērā likumdevēja noteikto mērķi, šāda fiskāla nodokļa administrēšana tiek attiecināta uz vairākām nodokļa maksātāju grupām, kuras iespējams identificēt pēc objektīviem kritērijiem. Konkrētajā gadījumā likumdevējs ir izvēlējies uzņēmumu ienākuma nodokļa piemaksu attiecināt uz tām nodokļa maksātāju grupām, kuras sniedz finanšu pakalpojumus un kurām ir augsti rentabilitātes rādītāji. Tādējādi sabiedrības labklājības nodrošināšanā vienlīdzīgi ir iesaistītas tieši tās personu grupas, kuras no līdzšinējās uzņēmumu ienākuma nodokļa sistēmas guva papildu labumu. Šādos apstākļos ieguvums no iespējas nodrošināt regulārus budžeta ieņēmumus sabiedrības pamatvajadzību apmierināšanai ir lielāks nekā patērētāju kreditēšanas pakalpojumu sniedzējiem uzliktais slogs.
Līdz ar to ar apstrīdētajām normām noteiktajai vienādai attieksmei pret atšķirīgos apstākļos esošām personu grupām ir objektīvs un saprātīgs pamats un apstrīdētās normas šajā aspektā atbilst Satversmes 91. panta pirmajam teikumam.
Nolēmumu daļa
Pamatojoties uz Satversmes tiesas likuma 30.-32. pantu, Satversmes tiesa
nosprieda:
atzīt Uzņēmumu ienākuma nodokļa likuma 4.1 panta pirmo, otro un ceturto daļu, 17. panta 7.1 daļu un pārejas noteikumu 52. punktu, ciktāl šīs normas paredz uzņēmumu ienākuma nodokļa piemaksas pienākumu patērētāju kreditēšanas pakalpojumu sniedzējiem, par atbilstošu Latvijas Republikas Satversmes 91. panta pirmajam teikumam un 105. panta pirmajam un trešajam teikumam.
Spriedums ir galīgs un nepārsūdzams.
Spriedums stājas spēkā tā publicēšanas dienā.
Tiesas sēdes priekšsēdētāja I. Kucina
 |
 |
 |
 |